Sonderabschreibung für Handelsschiffe nach § 82f EStDV

Leitsatz

Der Erwerb von Mitunternehmeranteilen aufgrund eines nach dem 24.4.1996 geschlossenen Kaufvertrags gegen Zahlung des Kaufpreises (oder eine sonstige Leistung) in das Eigenvermögen des bisherigen Mitunternehmers berechtigt nicht zur Inanspruchnahme der Bewertungsfreiheit nach § 82f EStDV. Ein entgeltliches Rechtsgeschäft dieser Art begründet insbesondere keinen Beitritt i.S. von § 82f Abs. 5 Satz 2 EStDV.

Sachverhalt

Die A-KG, eine Schifffahrtsgesellschaft, erwarb im März 1994 ein Containerschiff, das am 30.11.1995 übergeben und in ein inländisches Schiffsregister eingetragen wurde. Für 1994 und 1995 nahm sie nach § 82f EStDV Sonderabschreibungen von 40 % der Anschaffungskosten des Schiffes vor, insgesamt ca. 26,6 Mio. DM.

An der KG waren u.a. M und D als Kommanditisten mit jeweils 1,5 Mio. DM beteiligt. Zum 1.1.1998 veräußerte D seinen KG-Anteil an M zum Nennwert mit der Folge, dass das Finanzamt die D für 1994 und 1995 zugewiesenen Verluste um die darin enthaltenen Anteile an den Sonderabschreibungen in Höhe von 983686 DM wegen Verstoßes gegen die Verbleibensfrist des § 82f Abs. 3 EStDV verminderte und für D einen Veräußerungsgewinn von 556181 DM feststellte. Diesen Betrag erfasste das Finanzamt zugleich in einer für M gebildeten Ergänzungsbilanz als Mehr-Anschaffungskosten und gewährte hierfür lineare Abschreibungen nach Maßgabe der Restnutzungsdauer des Schiffes. Dem Begehren, den auf M entfallenden Ergebnisanteil 1998 zusätzlich um Sonderabschreibungen nach § 82f EStDV in Höhe von 983686 DM zu kürzen, entsprach das Finanzamt auch nach einer Außenprüfung nicht. Einspruch und Klage hatten keinen Erfolg.

Entscheidung

Der BFH hat das FG-Urteil bestätigt. Durch das JStG 1997 wurde § 82f EStDV, der die Wettbewerbsfähigkeit deutscher Schifffahrtsunternehmen sichern sollte, enger gefasst und die Geltungsdauer der Sonderabschreibungen auf Investitionen beschränkt, die auf einem vor dem 25.4.1996 abgeschlossenen Kauf- oder Bauvertrag beruhen. Da die Voraussetzungen von Steuervergünstigungen, die an personenbezogene Merkmale anknüpfen, anhand der von den einzelnen Gesellschaftern verwirklichten Tatbestandsmerkmale zu prüfen sind, kann auch § 82f EStDV nur von Mitunternehmern in Anspruch genommen werden, die in eigener Person die hierfür erforderlichen Fördervoraussetzungen erfüllen^[1].

Die Anteilsveräußerung durch D hat zu einem Verstoß gegen die Bindungsvoraussetzung des § 82f Abs. 3 Satz 1, 2 EStDV und damit zum rückwirkenden Wegfall der ihm für die Jahre 1994 und 1995 gewährten Sonderabschreibungen geführt^[2]. Gleichwohl ist M von der Inanspruchnahme der Sonderabschreibung für die auf den von D erworbenen Mitunternehmeranteil entfallenden Anschaffungskosten ausgeschlossen. Nach § 82f Abs. 5 EStDV können Sonderabschreibungen nur in Anspruch genommen werden, "wenn das Handelsschiff vor dem 1.1.1999 angeschafft oder hergestellt wird und der Kaufvertrag oder Bauvertrag vor dem 25.4.1996 abgeschlossen worden ist". Sonderabschreibungen sind daher nur zulässig, wenn der Steuerpflichtige der Gesellschaft vor dem 1.1.1999 beigetreten ist.

Das Merkmal "Abschluss des Kaufvertrages vor dem 25.4.1996" ist nicht gesellschafts- sondern gesellschafterbezogen auszulegen, zudem genügt das Einrücken in die Mitunternehmerstellung aufgrund des Anteilserwerbs von D nicht für einen Beitritt des M i.S. von § 82 Abs. 5 Satz 2 EStDV. Bereits der Wortlaut der Vorschrift gibt keinerlei Anhaltspunkte dafür, dass der Gesetzgeber von seiner § 82f EStDV kennzeichnenden Konzeption der gesellschafterbezogenen Auslegung abrücken wollte. Das gilt auch für § 82f Abs. 5 Satz 2 EStDV. Außerdem ergibt sich aus der Entstehungsgeschichte der Vorschrift eindeutig, dass nur Anteilserwerbe begünstigt werden sollten, die zu einer Mehrung des Gesellschaftsvermögens führen; es liegt daher außerhalb der mit den Übergangsbestimmungen verfolgten Regelungsziele, dem Erwerber von Mitunternehmeranteilen auf Grundlage der in das Eigenvermögen des Veräußerers geleisteten Zahlungen auch dann Sonderabschreibungen nach § 82f EStDV zu gewähren, wenn die Abrede über die Veräußerung des Mitunternehmeranteils – wie hier – nach dem 24.4.1996 getroffen wurde.

Praxishinweis

Die Entscheidung mag auf den ersten Blick hart erscheinen, mit Blick auf Sinn, Zweck und Entstehungsgeschichte der Norm ist sie indes gerechtfertigt. Es bleibt deshalb dabei, dass bei nach dem 24.4.1996 geschlossenen Kaufverträgen der Erwerb von Kommanditanteilen von Mitunternehmern nicht zur Inanspruchnahme von § 82f EStDV berechtigt; bei einem derartigen Vertrag liegt auch kein Beitritt i.S. von § 82f Abs. 5 Satz 2 EStDV vor. Dass die Anteilsübertragung für D den Verlust der Sonderabschreibungen zur Folge hatte, kann daran nichts ändern. Denn die Tatbestandsvoraussetzungen des § 82f EStDV sind personenbezogen zu prüfen. Dieser Prüfungsmaßstab gilt für die Verletzung der Sperrfrist und für die Frage, welcher Mitunternehmer die Sonderabschreibungen unter Wahrung der zeitlichen Grenzen des § 82f Abs. 5 EStDV...