Refinanzierungskredit des Leasinggebers als Dauerschuld

Leitsatz

Ist ein Refinanzierungskredit des Leasinggebers beim Immobilienleasing nach zehn Jahren zu tilgen, so spricht diese lange Dauer für das Vorliegen von Dauerschulden.

Sachverhalt

Die A-KG vermietete ein Grundstück per Immobilienleasingvertrag nebst noch zu errichtendem Gebäude für zehn Jahre ab 1.5.1991 an die R-GmbH. Zugleich beauftragte sie die R-GmbH mit der Errichtung eines Produktions- und Bürogebäudes. Die Gesamtinvestitionen beliefen sich auf ca. 23 Mio. DM. Mit Vertrag vom 2.5.1991 erwarb die A-KG das Grundstück von der R-GmbH und räumte ihr ein Ankaufsrecht ein, wonach sie jederzeit den Abschluss eines Kaufvertrags verlangen konnte, spätestens nach Ablauf von zehn Jahren ab Beginn der Mietzeit.

Zur Finanzierung nahm die A-KG ein Darlehen über insgesamt 20 Mio. DM mit einer Laufzeit von zehn Jahren auf. Als finanziertes Objekt bezeichnet der Darlehensvertrag das Grundstück. Auf diesem wurde zur Kreditsicherung eine Grundschuld von 23 Mio. DM eingetragen. Die Zahlungsansprüche gegen die R-GmbH trat die A-KG an den Darlehensgeber ab. Die Forderungen aus dem Leasingvertrag mit der R-GmbH bilanzierte die A-KG unter Hinweis auf das Ankaufsrecht als Finanzanlage (Mietkaufforderung) mit dem kapitalisierten Barwert.

Das Finanzamt erließ Gewerbesteuer-Messbescheide, in denen das Darlehen dem Einheitswert des gewerblichen Betriebs und die damit zusammenhängenden Zinsen zur Hälfte als Dauerschuldzinsen dem Gewerbeertrag hinzugerechnet wurden. Der nach erfolglosem Einspruch erhobenen Klage gab das FG statt. Auf die Revision hat der BFH das FG-Urteil aufgehoben und die Klage abgewiesen.

Entscheidung

Ob ein Kredit als Dauerschuld oder Verbindlichkeit des laufenden Geschäftsverkehrs zu beurteilen ist, bestimmt sich nach seinem Charakter¹. Dient ein Kredit der Beschaffung des Kapitals, das der Betrieb nach seiner Eigenart und seiner speziellen Anlage oder Gestaltung ständig benötigt, indiziert das eine Dauerschuld. Steht der Kredit indessen mit einzelnen laufenden, immer wiederkehrenden bestimmbaren Geschäftsvorfällen im Zusammenhang, insbesondere mit dem Erwerb von Umlaufvermögen, so hat er i.d.R. den Charakter einer laufenden Verbindlichkeit² und stellt keine Dauerschuld dar.

Danach ist das Darlehen eine Dauerschuld. Denn es diente der nicht nur vorübergehenden Stärkung des Betriebskapitals und zwar unabhängig davon, ob hinsichtlich Grundstück und Gebäude von einem Durchgangserwerb der A-KG als wirtschaftlicher Eigentümerin oder von einer dem Umlaufvermögen zuzuordnenden Mietkaufforderung auszugehen ist. Es handelt sich auch nicht um einen objektgebundenen Kredit des laufenden Geschäftsverkehrs. Für die Abgrenzung von Anlage- und Umlaufvermögen kommt es auf die Zweckbestimmung an, mit der ein Wirtschaftsgut eingesetzt wird. Dem Geschäftsbetrieb dauernd zu dienen bestimmt sind Vermögensgegenstände, bei denen eine funktional dauernde Nutzung für den allgemeinen Geschäftszweck beabsichtigt ist. Für die Feststellung der Zweckbestimmung ist von der tatsächlichen Verwendung des Vermögensgegenstands im Unternehmen auszugehen. Bei längerfristigen Leasingverträgen wird grundsätzlich unterschieden, ob der Vermögensgegenstand beim Leasinggeber im Anlagevermögen oder statt dessen eine Forderung unter den Finanzanlagen auszuweisen ist, weil der Vermögensgegenstand dem Leasingnehmer zuzurechnen ist. Ist der Leasingnehmer wirtschaftlicher Eigentümer des Leasinggegenstands, handelt es sich bei dem vom Leasinggeber zu dessen Finanzierung aufgenommenen Kredit grundsätzlich um eine Schuld des laufenden Geschäftsverkehrs. Denn Kredite, die zur Finanzierung der Anschaffungskosten von Wirtschaftgütern des Umlaufvermögens aufgenommen werden, können infolge ihrer Objektgebundenheit nicht als Dauerkapital dienen. Das Vorliegen einer vorübergehenden Verbindlichkeit setzt aber auch in derartigen Fällen voraus, dass der Kredit in der nach Art des Geschäftsvorfalls üblichen Frist getilgt wird. Wird diese überschritten, können die Kredite zu Dauerschulden werden.

Wenn die Finanzverwaltung beim Mobilien- und Immobilienleasing davon ausgeht, dass eine solche Verbindlichkeit ausnahmsweise zu einer Dauerschuld führen kann, sofern die Finanzierung über einen Zeitraum von sechs Jahren hinausgeht³, lässt der VIII. Senat offen, ob er dem folgen könnte. Denn bei einer Finanzierungsdauer von zehn Jahren, einer Ausrichtung des Darlehens auf die gesamte Lebensdauer der KG und dem für diese Lebensdauer allein vorgesehenen Geschäftszweck ist in jedem Fall von einer Dauerschuld auszugehen. Die Dauerschuld resultiert damit aus der langen Finanzierungsdauer und dem Umstand, dass das Leasinggeschäft den alleinigen Geschäftszweck der KG bildet und die Tilgungsfrist speziell darauf zugeschnitten ist.

Praxishinweis

Der BFH entgeht der Problematik der Abgrenzung zwischen Umlauf- und Anlagevermögen und der damit verbundenen Zurechnung des Leasingguts beim Leasinggeber bzw. -nehmer dadurch, dass er angesichts der Zusammenschau von Finanzierungsanlass und Darlehensla...