Einkommensteuer: Einkünfte aus gewerblichem Grundstückshandel

Zusammenfassung

Hinweis

Bezüglich der einzelnen Fundstellennachweise wird auf das Quellenverzeichnis am Ende dieses Buches verwiesen.

Einzelfragen zum gewerblichen Grundstückshandel hat die Verwaltung im BMF-Schreiben v. 26.3.2004 geregelt.

Arbeitshilfen online

Folgende Unterlage steht als Arbeitshilfe online zur Verfügung: BMF-Schreiben v. 26.3.2004, IV A 6 – S 2240 – 46/04, BStBl. 2004 II S. 434, Abgrenzung private Vermögensverwaltung und gewerblicher Grundstückshandel.

1 Allgemeine Voraussetzungen und Möglichkeiten der Risikovermeidung

Grundstücke, die nicht einem Betrieb des Steuerpflichtigen angehören, befinden sich in seinem Privatvermögen. Dazu zählen nicht nur zu eigenen Wohnzwecken genutzte Immobilien, sondern auch vermietete Grundstücke, die sich nicht im Betriebsvermögen eines Gewerbe- oder sonstigen Betriebs befinden. Für die Frage, ob sich ein (bebautes oder unbebautes) Grundstück im Betriebsvermögen des Vermieters befindet, kommt es darauf an, ob dieser es eigenbetrieblich nutzt (sog. notwendiges Betriebsvermögen) oder ob es zumindest in einem gewissen objektiven Zusammenhang mit dem Betrieb steht und ihn zu fördern bestimmt und geeignet ist. Es geht also darum, ob es dem Betrieb des Vermieters dienen kann und er es deswegen durch besonderen Akt in sein Betriebsvermögen eingelegt hat (sog. gewillkürtes Betriebsvermögen).^[1] Hingegen ist es irrelevant, wie der Mieter das Grundstück nutzt. Ein Grundstück befindet sich daher nicht schon deshalb im Betriebsvermögen des Vermieters, weil der Mieter es betrieblich nutzt.

Praxis-Beispiel

V erwirbt als Privatperson ein Grundstück mit neu errichtetem Bürogebäude und vermietet dieses an einen Rechtsanwalt, der dort seine Kanzlei betreibt.

Da der Erwerber seinerseits dieses Grundstück nicht im Rahmen eines Betriebs nutzt, gehört es bei ihm nicht zum Betriebs-, sondern zum Privatvermögen.

Befindet sich ein Grundstück im Privatvermögen – gleichgültig ob vermietet oder nicht –, unterliegt seine Veräußerung in der Regel nicht der Einkommensteuer. Eine Ausnahme stellt der Fall eines privaten Veräußerungsgeschäfts nach § 23 EStG dar, wenn es also innerhalb von zehn Jahren nach dem Erwerb wieder veräußert wird (siehe Kapitel 10). Jedenfalls aber unterliegt ein Grundstücksverkauf aus dem Privatvermögen in keinem Fall der GewSt.

Anders gestaltet sich dies, wenn durch gehäufte Grundstücksveräußerungen der Privatbereich verlassen wird und gewerblicher Grundstückshandel vorliegt. Das ist anzunehmen, wenn nach dem Gesamtbild der Betätigung und unter Berücksichtigung der Verkehrsauffassung die äußeren Umstände den Schluss zulassen, dass es dem Steuerpflichtigen zu Beginn seiner Tätigkeiten

• weniger um die Fruchtziehung aus zu erhaltenden Substanzwerten
• als um die Ausnutzung substanzieller Vermögenswerte durch Umschichtung

ankommt (vgl. beispielsweise BFH, Urteil v. 5.5.2004, XI R 7/02, BStBl. 2004 II S. 738, 739, m. w. N. der eigenen Rechtsprechung).

Wichtig

Werden Grundstücke vom Steuerpflichtigen innerhalb von zehn Jahren gekauft und wieder verkauft, unterliegt der erzielte Gewinn regelmäßig der Einkommensteuer: entweder als "privates Veräußerungsgeschäft" gemäß § 22 und § 23 Abs. 1 Nr. 1 EStG (siehe Kapitel 10) oder im Rahmen eines "gewerblichen Grundstückshandels" gemäß § 15 Abs. 2 EStG.

Im zweiten Fall kommt auf den Steuerpflichtigen zusätzlich die Gewerbesteuer zu. Allerdings mildert § 35 EStG diese Belastung zumindest im "Normalfall" stark ab: Bis zu einem Gewerbesteuer-Hebesatz einer Gemeinde von 380 % kann gesagt werden, dass der Steuerpflichtige in der Regel keine Doppelbelastung durch Gewerbesteuer und Einkommensteuer hat, da die Gewerbesteuer bis zu dieser Höhe auf die Einkommensteuerschuld angerechnet wird. Ausnahmen sind möglich, da die Bemessungsgrundlage der Gewerbesteuer etwas anders als bei der Einkommensteuer berechnet wird. Die Anrechnung geht insbesondere dann ins Leere, wenn der Steuerpflichtige im betreffenden Jahr, beispielsweise wegen anderweitiger negativer Einkünfte, keine Einkommensteuer zu zahlen hat.

Um einen gewerblichen Grundstückshandel zu bejahen, müssen sämtliche Kriterien eines Gewerbebetriebs gemäß § 15 Abs. 2 EStG vorliegen (ständige Rechtsprechung, vgl. z. B. BFH, Urteil v. 25.6.1984, BStBl. 1984 II S. 751; auch Obermeier 2007, S. 687 = Fach 3, S. 14379; Söffing/Seitz 2007, S. 1841 f.). Mit anderen Worten: Kann der Steuerpflichtige auch nur die Bejahung eines der in Kapitel 3.3 genannten Tatbestandsmerkmale vermeiden, hat er damit auch den "gewerblichen Grundstückshandel" insgesamt vermieden.

[1] Näheres zum Thema Betriebsvermögen bei Grundstücken findet sich in R 4.2 Abs. 3 ff. Einkommensteuer-Richtlinie (EStR).

2 Abgrenzung zwischen "gewerblichem Grundstückshandel" und der Versteuerung als "privates Veräußerungsgeschäft"

Einkünfte aus privaten Veräußerungsgeschäften sind gegenüber einem gewerblichen Grundstückshandel subsidiär (vgl. § 23 Abs. 2 EStG). Liegt also ein gewerblicher Grundstückshandel vor, werden die Veräußerungsvorgänge bei den Einkünften aus Gewerbebetrieb gemäß § 15 EStG und nicht bei den sonstigen Einkünften gemäß § 23 EStG erfasst. Ist ein gewerblicher Grundstückshandel allerdings zu verneinen, muss immer noch geprüft...