Differenzbesteuerung setzt eine entgeltliche Lieferung an den Wiederverkäufer voraus

Leitsatz

Bei der nach § 25a Abs. 1 Nr. 2 UStG für die Differenzbesteuerung erforderlichen Lieferung muss es sich um eine Lieferung gegen Entgelt handeln. Lieferungen ("Einlagen") eines Gesellschafters an seine Gesellschaft können entgeltlich z.B. gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten oder unentgeltlich als "verdeckte Einlage" erfolgen.

Sachverhalt

Eine GbR besteuert ihren Antiquitätenhandel als Wiederverkäuferin i.S. des § 25a UStG. Nach Auffassung des Finanzamt war jedoch die Differenzbesteuerung nicht anwendbar auf die Lieferung von Antiquitäten, die die Gesellschafter der GbR ohne Vorsteuerabzug erworben und aus ihrem Privatvermögen in die GbR eingelegt hatten. Nach Auffassung des FG Köln sei § 25a UStG anwendbar mit einer Differenz von 0 EUR.

Der BFH hat das Urteil des FG aufgehoben. Die Anwendung der Differenzbesteuerung setzt nach § 25a Abs. 1 Nr. 2 UStG u.a. eine Lieferung an den Wiederverkäufer voraus – diese muss zwingend entgeltlich sein. Die bloße "Verschaffung der Verfügungsmacht" an den Wiederverkäufer nach § 3 Abs. 1 UStG reicht nicht aus. Art. 26a Teil B Abs. 3 der Richtlinie 77/388/EWG ermittelt die "Besteuerungsgrundlage … aus der Differenz … [als] … Unterschied zwischen dem … Verkaufspreis und dem Einkaufspreis des Gegenstands". Bei einer unentgeltlichen Lieferung (= Einlage) liegt aber kein "Einkaufspreis" vor.

Der Urteilsfall betrifft nicht den in Abschn. 276a Abs. 4 Satz 2 UStR gegebene Fall, dass der Wiederverkäufer selbst Gegenstände aus seinem Privatvermögen in sein Unternehmen einlegt. Vielmehr erfolgte eine "Einlage" der Gesellschafter in das Unternehmen der GbR. Aufgrund der zwei verschiedenen Personen kann die "Einlage" auch entgeltlich sein, was zur Anwendung der Differenzbesteuerung führen würde.

Insoweit muss das FG Köln im zweiten Rechtsgang beachten, dass eine entgeltliche Leistung des Gesellschafters an die GbR auch vorliegen kann, wenn für Gesellschaftereinlagen Gutschriften auf dem jeweiligen Gesellschafterkapitalkonto erfolgen und sich hieraus Zahlungsansprüche für den Gesellschafter ergeben oder sich seine Zahlungsverpflichtungen gegenüber der Gesellschaft vermindern. Dabei ist auch festzustellen, ob eine Einlage der Gegenstände durch die Gesellschafter unter Buchung auf das für den jeweiligen Gesellschafter geführte Kapitalkonto erfolgte. Insoweit ist zu berücksichtigen, dass umsatzsteuerrechtlich auch Sacheinlagen gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten entgeltlicher Charakter zukommt.

Hinweis

Liegt ggf. eine entgeltliche Lieferung vor und handelte die GbR bei deren Empfang auch mit der erforderlichen Wiederverkaufsabsicht, ergibt sich der Einkaufspreis der GbR aus den den nach Tauschgrundsätzen für den Zeitpunkt der Einlage zu ermittelnden Wert der gewährten Gesellschaftsrechte oder die Höhe der Gutschrift auf dem Kapitalkonto an (und nicht aus den früheren Erwerbskosten der Gesellschafter).

Link zur Entscheidung

BFH, Urteil vom 18.12.2008, V R 73/07.