Leitsatz (amtlich)
Für die anlässlich der Kapitalerhöhung einer GmbH anfallenden Kosten gilt das Veranlassungsprinzip. Übernimmt die GmbH die Kosten, die mit der eigentlichen Kapitalerhöhung zusammenhängen, liegt deswegen keine vGA vor, ohne dass es einer besonderen Satzungsregelung über die Kostenübernahme bedürfte. Anders verhält es sich, wenn die GmbH auch diejenigen Kosten trägt, die auf die Übernahme der neuen Kapitalanteile zurückzuführen sind (Abgrenzung zu den Senatsurteilen vom 11.10.1989,IR 12/87, BStBl II 1990, S. 89; vom 11.2.1997,I R 42/96, BFH/NV 1997, S. 711).
Sachverhalt
Die Klägerin ist eine GmbH, deren Stammkapital im Zusammenhang mit dem Eintritt einer weiteren Gesellschafterin durch Beschluss der Gesellschafterversammlung vom 18.7.1990 um 1,6 Mio. DM auf 12,8 Mio. DM erhöht wurde. Der Beschluss wurde am 6.2.1991 in das Handelsregister eingetragen. Die anlässlich der Kapitalerhöhung angefallenen Kosten (Kapitalverkehrsteuer und Notariatskosten) trug die Klägerin und zog diese als Betriebsausgaben ab. Das Finanzamt nahm abweichend hiervon eine verdeckte Gewinnausschüttung an. Das FG gab der hiergegen erhobenen Klage statt[1]. Die Revision führte zur Aufhebung der Vorentscheidung und Zurückverweisung der Sache an das FG.
Entscheidungsgründe
Das FG hat das Vorliegen einer verdeckten Gewinnausschüttung im Streitfall verneint. Dem ist im Grundsatz zuzustimmen. Ob dies aber in vollem Umfang zutrifft, lässt sich nach den bislang getroffenen tatrichterlichen Feststellungen nicht abschließend entscheiden. Es ist keine Betriebsausgabe, sondern eine andere Ausschüttung i.S. von § 27 Abs. 3 Satz 2 KStG gegeben, wenn eine Kapitalgesellschaft die eigenen Gründungskosten begleicht, die zivilrechtlich von den Gesellschaftern zu tragen sind[2]. Dies ist dann der Fall, wenn die Gesellschaftssatzung die Übernahme des Gründungsaufwandes zu Lasten der Gesellschaft nicht vorsieht[3]. So liegen die Dinge hier jedoch nicht. Auch wenn die Kapitalerhöhung ein "nach Inhalt und Wesen der Gründung ähnlicher Vorgang" ist, so sind Kapitalerhöhungs- und Gründungsvorgänge dennoch strikt auseinanderzuhalten[4]; insbesondere ist die analoge Anwendung von Gründungsrecht auf die Kapitalerhöhung nicht ohne weiteres möglich. Vor diesem Hintergrund ist § 26 Abs. 2 AktG nicht analog anzuwenden. Die Vorschrift enthält keinen allgemein gültigen Rechtsgedanken; sie betrifft vielmehr ausschließlich die Gründung der Gesellschaft und bezweckt, die Vorbelastungen des Grundkapitals durch Gründungsaufwand im Interesse des Gläubigerschutzes statuarisch offenzulegen.
Für die Kapitalerhöhungskosten gilt uneingeschränkt und ohne besondere Satzungserfordernisse das Veranlassungsprinzip des § 4 Abs. 4 EStG, wonach die betreffenden Kosten von dem zu tragen sind, in dessen Rechtssphäre sie verursacht sind. Für den Streitfall bedeutet dies, dass diejenigen Kosten, die mit der eigentlichen Kapitalerhöhung zusammenhängen, solche der Klägerin und nicht der die Neuanteile übernehmenden Gesellschafter sind. Einbezogen sind die entsprechenden Beurkundungs- und Eintragungskosten, daneben die festgesetzte GesSt. Für diejenigen Kosten, die gegebenenfalls auf die Übernahme der neuen Kapitalanteile zurückzuführen sind (insbesondere die diesbezüglichen anteiligen Beurkundungs- und Eintragungskosten), gilt dies hingegen nicht. Diese Kosten waren von den Gesellschaftern zu tragen. Soweit die Klägerin diese dennoch - anteilig - übernommen haben sollte, wäre darin eine Vermögensminderung zu sehen, der gesellschaftliche Motive zugrunde lägen, es sei denn, betriebliche Gründe würden dargetan. Feststellungen dazu fehlen indessen. Es ist Sache des FG, dem im Einzelnen weiter nachzugehen und die erforderlichen Sachverhaltsfeststellungen zu treffen.
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