Zahlungen des Arbeitgebers für Dienstwagengarage des Arbeitnehmers kein Arbeitslohn

Leitsätze (amtlich)

1. Überlässt der Arbeitnehmer seinem Arbeitgeber eine eigene Garage, in der ein Dienstwagen untergestellt wird, stellt das vom Arbeitgeber gezahlte Nutzungsentgelt regelmäßig keinen Arbeitslohn dar.
2. Stellt der Arbeitnehmer den Dienstwagen in einer von ihm angemieteten Garage unter, handelt es sich bei der vom Arbeitgeber erstatteten Garagenmiete um steuerfreien Auslagenersatz.
3. Wird in diesen Fällen die private Nutzung des Dienstwagens nach der 1 %-Regelung erfasst, so ist kein geldwerter Vorteil für die Überlassung der Garage an den Arbeitnehmer anzusetzen.

Sachverhalt

Die Klägerin überließ ihren Außendienstmitarbeitern geleaste Kfz zum betrieblichen und privaten Gebrauch. Jeder Mitarbeiter war verpflichtet, den Dienstwagen über Nacht in einer Garage oder an einem vergleichbaren sicheren Ort abzustellen. In den Dienstwagen befanden sich Werkzeuge und Waren von erheblichem Wert, die die Außendienstmitarbeiter für ihre Tätigkeit benötigten; daneben bewahrten sie weitere Materialien und Werkzeuge in den Garagen auf. Die Klägerin erstattete den Arbeitnehmern die gezahlten Garagenmieten nach Vorlage der Mietverträge. Für die Bereitstellung einer eigenen Garage erstattete sie den Arbeitnehmern Kosten bis zu 60 DM. Die Klägerin unterwarf den geldwerten Vorteil aus der privaten Nutzung der Dienstwagen der Lohnsteuer. Einige Arbeitnehmer erfassten die Erstattungen der Klägerin für den Garagenaufwand als Einnahmen bei ihren Vermietungseinkünften. Im Rahmen einer Außenprüfung ermittelte der Prüfer je Außendienstmitarbeiter durchschnittliche jährliche Erstattungen für Garagenkosten von 735 DM (1993), von 752 DM (1994), von 737 DM (1995) und 438 DM (Januar bis Juli 1996). Das Finanzamt unterwarf diese Zahlungen einer Nachversteuerung. Das FG gab der dagegen gerichteten Klage insoweit statt, als die Erstattungen die (mit 75 % geschätzte) berufliche Verwendung der Dienstwagen betrafen; es wies die Klage jedoch ab, soweit die Erstattungen auf die (mit 25 % geschätzte) private Nutzung entfielen. Gegen das Urteil des FG legten die Klägerin und das Finanzamt Revision ein. Die Revision der Klägerin hatte Erfolg; die Revision des Finanzamts wies der BFH als unbegründet zurück.

Entscheidungsgründe

1. Bei den Zahlungen für Garagenkosten, die die Klägerin im Prüfungszeitraum an die Arbeitnehmer für die in einer eigenen Garage untergestellten Dienstwagen geleistet hat, handelt es sich um Nutzungsentgelte i.S. des § 21 Abs. 1 EStG. Arbeitslohn liegt dann nicht vor, wenn eine Zuwendung wegen anderer Rechtsbeziehungen (z.B. Zinsen aus stehen gelassenem und in ein Darlehen umgewandeltem Lohn; später fällig werdende verzinsliche Gratifikation) oder wegen sonstiger, nicht auf dem Dienstverhältnis beruhender Beziehungen zwischen Arbeitnehmer und Arbeitgeber bewirkt wird^[1]. Auch zwischen Arbeitgeber und Arbeitnehmer können neben dem Dienstverhältnis gesonderte Rechtsbeziehungen bestehen. Einkünfte, die auf diesen Rechtsbeziehungen beruhen, sind der in Betracht kommenden Einkunftsart zuzurechnen.

Nach Maßgabe dieser Grundsätze bestanden zwischen der Klägerin und ihren Arbeitnehmern eigenständige Nutzungsverhältnisse neben den Dienstverträgen in den Fällen, in denen die Arbeitnehmer eigene Garagen für die Dienstwagen zur Verfügung gestellt haben. Die von der Klägerin gezahlten Beträge, die die Höhe der ortsüblichen Mieten nicht überstiegen, stellen sich ihrem wirtschaftlichen Gehalt nach als Gegenleistung für die Überlassung der Nutzung bzw. des Gebrauchs der arbeitnehmereigenen Garagen dar und nicht, auch nicht im weitesten Sinne, als Gegenleistung für das Zurverfügungstellen der individuellen Arbeitskraft. Die Klägerin hat nicht dadurch dem Lohnsteuerabzug unterliegenden zusätzlichen Sachlohn geleistet, dass sie in diesen Fällen ihren Arbeitnehmern die Garagen für die Dienstwagen zur Verfügung gestellt (rücküberlassen) hat. Insoweit gilt nichts anderes als in den Fällen, in denen der Arbeitgeber eine eigene oder selbst bei einem Dritten gemietete Garage dem Arbeitnehmer überlässt.

Im Lohnzahlungszeitraum von Januar bis Juli 1996 ist ein in der Überlassung der Garagen liegender geldwerter Vorteil der Arbeitnehmer durch die steuerliche Erfassung der privaten Nutzung der Dienstwagen nach § 8 Abs. 2 Satz 2 EStG i.V.m. § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG abgegolten. Zu den gesamten Kfz-Aufwendungen zählen auch die Kosten einer Garage.

Dementsprechend sind bei der Ermittlung des geldwerten Vorteils der privaten Nutzung eines Dienstwagens nach § 8 Abs. 2 Satz 2 EStG i.V.m. § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG - ebenso wie bei der Ermittlung nach § 8 Abs. 2 Satz 4 EStG anhand der tatsächlichen Kfz-Aufwendungen und der Zuordnung zu den privaten Fahrten mittels Führung eines Fahrtenbuchs - die Garagenkosten erfasst. Die Gesetzesmaterialien ergeben keinen Hinweis darauf, dass den beiden vom Gesetz vorgegebenen alternativen Regelungen zur Ermittlung des geldwerten Vorteils der privaten Nutzung eines Dienstwagens in Bezug auf die erfassten und abgegoltenen K...