Leitsatz
Beim Übergang von der Gewinnermittlung nach Durchschnittssätzen zum Bestandsvergleich bestimmen sich die in die Übergangsbilanz einzustellenden Buchwerte landwirtschaftlicher Betriebsgebäude nach den um die üblichen Abschreibungen und etwaige Investitionszuschüsse geminderten Anschaffungsoder Herstellungskosten (Fortentwicklung des BFH-Urteils vom 10.12.1992, IV R 17/92, BStBl II 1993, S. 344 sowie Festhalten an den Grundsätzen des BFH-Urteils vom 23.3.1995, IV R 58/94, BStBl II 1995, S. 702).
Sachverhalt
Die Kläger, Eheleute, bewirtschaften einen land- und forstwirtschaftlichen Betrieb. 1980 errichteten sie einen Aussiedlerhof mit Wohn- und Wirtschaftsgebäuden. Hierfür erhielten sie 1976 nicht rückzahlbare Zuschüsse und Beihilfen von 258 500 DM. Da bis 1980 keine Steuererklärungen abgegeben wurden, blieb der Zuschuss steuerrechtlich unberücksichtigt. Für 1980 wurde erstmals eine Einkommensteuererklärung eingereicht. Den Gewinn wurde bis einschließlich Wirtschaftsjahr 1988/89 nach § 13a EStG ermittelt. Mit dem Übergang zum Bestandsvergleich gemäß § 4 Abs. 1 EStG am 1.7.1989 wurden die Wirtschaftsgebäude erstmals mit 149 626 DM aktiviert und Abschreibungen auf die Herstellungskosten in Höhe von 5 985 DM jährlich vorgenommen. Bei einer Außenprüfung stellte das Finanzamt fest, dass als Abschreibungsbemessungsgrundlage für die Wirtschaftsgebäude anteilige Herstellungskosten von 202 197 DM angesetzt worden und die nicht rückzahlbaren Zuschüsse und Beihilfen dabei unberücksichtigt geblieben waren. Das Finanzamt minderte die Bemessungsgrundlage um die unstreitig auf die Wirtschaftsgebäude entfallenen anteiligen Zuschüsse und entsprechend die Abschreibungsbeträge.
Entscheidung
Beim Übergang von der Gewinnermittlung nach Durchschnittssätzen zum Bestandsvergleich sind die zu diesem Zeitpunkt vorhandenen Wirtschaftsgüter des Betriebsvermögens in einer Übergangsbilanz auszuweisen und mit den Werten anzusetzen, mit denen sie zu Buche stünden, wenn der Gewinn von Anfang an durch Bestandsvergleich ermittelt worden wäre. Danach waren die Herstellungskosten der Betriebsgebäude im Streitfall um die nicht rückzahlbaren Zuschüsse und Beihilfen zu kürzen, soweit diese unstreitig auf die neu errichteten Betriebsgebäude entfielen. Denn öffentliche Investitionszuschüsse führen bei bilanzierenden Steuerpflichtigen grundsätzlich zu einer Minderung der Anschaffungs- oder Herstellungskosten der geförderten Wirtschaftsgüter[1].
Zu Unrecht berufen sich die Kläger auf die abweichende Rechtsprechung des I. Senats, wonach öffentliche Investitionszuschüsse grundsätzlich im Zeitpunkt der Zuschussgewährung als Betriebseinnahmen zu erfassen sind, die Sofortversteuerung aber durch Ausübung eines Wahlrechts auf Minderung der Anschaffungs- oder Herstellungskosten vermieden werden kann[2]. Auch danach wäre die Bewertung der Wirtschaftsgebäude in der Übergangsbilanz zutreffend, denn die Kläger haben sich tatsächlich gegen eine Erfassung der Zuschüsse bei Zahlung entschieden, indem sie weder eine Einkommensteuererklärung abgegeben noch für die entsprechenden Wirtschaftsjahre Gewinnermittlungen eingereicht haben. Die Zuschüsse wären aber auch bei einer Schätzung oder im Rahmen der Gewinnermittlung nach Durchschnittssätzen als sonstige Betriebsvorgänge i. S. des § 13a Abs. 8 Nr. 3 EStG a.F. zu erfassen gewesen, wennman nicht von einer Minderung der Herstellungskosten hätte ausgehen wollen. Wenn die Kläger dagegen behauptet haben, sie hätten kein Wahlrecht ausgeübt, so widerspricht dies ihrem eindeutigen Verhalten bei Empfang der Zuschüsse. Die pflichtwidrig unterlassene Erklärung dieser Einnahmen lässt nur den Schluss zu, dass die Kläger entweder das ihnen nach Abschn. 34 Abs. 1 EStR 1978 (jetzt R 34 Abs. 2 EStR 2001) eingeräumte Wahlrecht tatsächlich ausgeübt haben oder von einer erfolgsneutralen Behandlung der Zuschüsse ausgegangen sind.
Auch soweit die Kläger die Rechtmäßigkeit des Wahlrechts in Abschn. 34 Abs. 1 EStR 1978 in Frage stellen, überzeugt dies nicht. Denn selbst nach der die Minderung der Anschaffungsoder Herstellungskosten ablehnenden Rechtsprechung des I. und X. Senats ist das Wahlrecht zumindest rechtens, soweit Investitionszuschüsse aus öffentlichen Mitteln zu beurteilen sind; es geht auf eine langjährige ständige Rechtsprechung des BFH zurück[3].
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