Teil C: Erläuterungen zum Jahresabschluss / 5.2.1 Vorbemerkungen

Rz. 1

In § 275 Abs. 1 HGB wird für die Gliederung der GuV-Rechnung zwingend die Staffelform vorgeschrieben. Im Übrigen wird auf Teil C, Abschnitt IV "Allgemeine Grundsätze für die Gliederung von Bilanz und GuV-Rechnung" hingewiesen.

Rz. 2

Als Form der Darstellung der Gewinn- und Verlustrechnung ist sowohl das Gesamtkostenverfahren als auch das Umsatzkostenverfahren zugelassen. Der Gesetzgeber will mit der Zulassung des Umsatzkostenverfahrens deutschen Unternehmen ermöglichen, sich in einer international vergleichbaren Form darzustellen; das Umsatzkostenverfahren ist insbesondere in der angelsächsischen Rechnungslegungspraxis die übliche Darstellungsform der GuV-Rechnung. Derartige Überlegungen haben für Wohnungsunternehmen mit ihrer in der Regel auf das Inland beschränkten Geschäftstätigkeit keine Bedeutung. Aber auch aus sachlichen Erwägungen sollte von Wohnungsunternehmen grundsätzlich das Gesamtkostenverfahren angewendet werden.

Rz. 3

Der Vorteil des Gesamtkostenverfahrens liegt in seiner besseren Aussagekraft wegen des vollen Ausweises sämtlicher Aufwendungen nach Kostenarten und des damit verbundenen klaren und sicheren Einblickes in die Aufwandsstruktur des Unternehmens. Demgegenüber gliedert das Umsatzkostenverfahren die betrieblichen Aufwendungen nicht nach Kostenarten, sondern fasst die dem Herstellungsprozess zuzurechnenden Produktionskosten unter der Position "Herstellungskosten der zur Erzielung der Umsatzerlöse erbrachten Leistungen" zusammen und weist die indirekten Kosten funktionsbezogen als "Vertriebskosten" und "Allgemeine Verwaltungskosten" aus.

Rz. 4

Hinzu kommt, dass Unternehmen, die zukünftig das Umsatzkostenverfahren anwenden wollen, zusätzlich den nach dem Gesamtkostenverfahren gegliederten Material- und Personalaufwand im Anhang offen zu legen haben (§ 285 Nr. 8 HGB).

Rz. 5

Die folgenden Erläuterungen der Einzelpositionen der Gewinn- und Verlustrechnung beziehen sich aus den o. g. Gründen auf die Gliederungssystematik des Gesamtkostenverfahrens.

Rz. 6

Durch das BilRUG wird die Gliederung der GuV insofern geändert, als das außerordentliche Ergebnis wegfällt.

Außerordentliche Aufwendungen und Erträge dürfen künftig nicht mehr gesondert, auch nicht wahlweise, in der GuV ausgewiesen werden und sind damit den übrigen Posten zuzuordnen. Dabei dürfte es sich in der Regel um sonstige betriebliche Aufwendungen und Erträge handeln.

Rz. 7

Stattdessen sind Aufwendungen und Erträge von "außergewöhnlicher Größenordnung oder außergewöhnlicher Bedeutung" jeweils im Anhang anzugeben und zu erläutern, soweit sie nicht von untergeordneter Bedeutung sind (§ 285 Nr. 31 HGB). Diese Angaben sind nicht deckungsgleich zum bisherigen Recht. Sie werden zu jedem einzelnen GuV-Posten gefordert.

Neu ist die Pflicht zur Angabe von Erträgen und Aufwendungen von "außergewöhnlicher Größenordnung", auch soweit sie im Rahmen der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit angefallen und nicht zugleich von außergewöhnlicher Bedeutung sind.

Denkbare Anwendungsfälle sind z. B. außergewöhnlich hohe Gewinne oder Verluste aus dem Verkauf von Gegenständen des Anlagevermögens, außergewöhnlich hohe Beteiligungserträge oder Erträge und Aufwendungen aus Ergebnisabführungsverträgen sowie Abschreibungen auf Finanzanlagen.

Nach der Gesetzesbegründung kann für die Abgrenzung der "außergewöhnlichen Bedeutung" die bisherige Abgrenzung außerordentlicher Aufwendungen und Erträge als solche außerhalb der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit (§ 277 Abs. 4 Satz 1 HGB a.F.), d. h. solche aus ungewöhnlichen und seltenen Vorgängen, indiziell herangezogen werden. Durch die gewählte Formulierung ("indiziell") wird die Möglichkeit offengelassen, dass ggf. auch Vorgänge innerhalb der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit von außerordentlicher Bedeutung sein können. Praktische Anwendungsfälle, die nicht zugleich von außerordentlicher Größenordnung und deshalb anzugeben sind, sind derzeit allerdings nicht ersichtlich.

Rz. 8

Im Übrigen sind periodenfremde Aufwendungen und Erträge von großen Unternehmen nach § 285 Nr. 32 HGB im Anhang zu erläutern.

Rz. 9

Die Zwischensumme "Ergebnis der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit" entfällt zwingend.

Rz. 10

Neu ist die Zwischensumme "Ergebnis nach Steuern" nach den "Steuern vom Einkommen und vom Ertrag" und vor den "sonstigen Steuern".

Rz. 11

Bei Anwendung des Gesamtkostenverfahrens werden die bisherigen Nrn. 18 bis 20 des § 275 Abs. 2 HGB durch die folgenden Nummern 14 bis 17 ersetzt:

1. Steuern vom Einkommen und vom Ertrag
2. Ergebnis nach Steuern
3. sonstige Steuern
4. Jahresüberschuss/Jahresfehlbetrag

Rz. 12

Kleine und mittelgroße Unternehmen (Gesellschaften und Genossenschaften) haben das Wahlrecht, die Posten GuV 1 bis 5 unter der Bezeichnung "Rohergebnis" zusammenzufassen (§ 276 HGB). Diese Erleichterungen gelten nicht für Kleinstkapitalgesellschaften, die von den Regelungen des § 275 Abs. 5 HGB (auf 8 Posten verkürzte GuV) Gebrauch machen. Die GuV darf dann nicht mit dem "Rohergebnis" beginnen.