Pensionsrückstellungen eines Betriebs gewerblicher Art

Leitsatz

1. Werden in einem Betrieb gewerblicher Art Beamte der Trägerkörperschaft eingesetzt, so mindern die Pensionsverpflichtungen der Trägerkörperschaft den Gewinn des Betriebs gewerblicher Art jedenfalls dann nicht, wenn die Trägerkörperschaft Mitglied einer Versorgungskasse ist und spätere Versorgungsleistungen an die Beamten nach den am Bilanzstichtag bestehenden Erkenntnissen voraussichtlich von dieser Versorgungskasse erbracht werden.
2. Eine im Jahr 1995 aufgestellte Bilanz, in der für zukünftige Beihilfeleistungen an Arbeitnehmer keine Rückstellung gebildet wurde, kann nicht nach § 4 Abs. 2 Satz 2 EStG 1997 i.d.F. des StBereinG 1999 berichtigt werden.

Sachverhalt

Der Landkreis L unterhielt einen Betrieb gewerblicher Art, in dem er die Beamten A und B einsetzte. L gehörte der Versorgungskasse V an, die nach ihrer Satzung die Pensionsansprüche der Beamten ihrer Mitglieder erfüllte und durch Umlagen der Mitglieder finanziert wurde. L behandelte die auf A und B entfallenden Umlagezahlungen als Betriebsausgaben des Betriebs gewerblicher Art und bildete in dessen Bilanz zudem Pensionsrückstellungen. Diese Pensionsrückstellungen erkannte das Finanzamt nicht an. In dem deshalb geführten Klageverfahren beantragte L, sowohl die Pensionsrückstellungen als auch Rückstellungen für künftige Beihilfeverpflichtungen gegenüber A und B zu berücksichtigen.

Entscheidung

Eine Rückstellung kann nur für eine Verbindlichkeit gebildet werden, aus der eine Inanspruchnahme droht. Das ist bei den Pensionsverpflichtungen des L nicht der Fall, da diese voraussichtlich von V erfüllt werden. Anders wäre es nur, wenn die Zahlungsfähigkeit der V zweifelhaft wäre, wofür keine Anhaltspunkte bestehen. Pensionsrückstellungen durften daher nicht gebildet werden.

Die Verpflichtung zu künftigen Beihilfeleistungen könnte nur dann berücksichtigt werden, wenn eine entsprechende Bilanzberichtigung nach § 4 Abs. 2 Satz 1 EStG oder eine Bilanzänderung nach § 4 Abs. 2 Satz 2 EStG zulässig wäre. Daran fehlt es: Zwar muss für solche Verpflichtungen nach neuerer Rechtsprechung^[1] eine Rückstellung gebildet werden. Zur Zeit der erstmaligen Bilanzerstellung durch L war dies aber noch nicht geklärt. Daher war eine Bilanz, die keine solche Rückstellung enthielt, nicht i.S. des § 4 Abs. 2 Satz 1 EStG"unrichtig". Sie kann deshalb nicht nach dieser Vorschrift berichtigt werden. Die Voraussetzungen für eine Bilanzänderung liegen ebenfalls nicht vor.

Praxishinweis

Bei der Bilanzberichtigung folgt der BFH dem herrschenden "subjektiven" Fehlerbegriff. Danach ist eine Bilanz "richtig" – und daher nicht berichtigungsfähig –, wenn die darin enthaltenen Ansätze nach den Verhältnissen bei Bilanzaufstellung vernünftiger kaufmännischer Beurteilung entsprechen. Das gilt auch, wenn später eingetretene Ereignisse zu einer abweichenden Bewertung führen.

Link zur Entscheidung

BFH-Urteil vom 5.4.2006, I R 46/04

[1] Vgl. BFH-Urteil vom 30.1.2002, I R 71/00, BStBl II 2003, S. 279 = INF 2002, S. 603