Gewerblicher Grundstückshandel

Leitsatz (amtlich)

Die Errichtung von Wohnobjekten auf dem eigenen Grundstück und deren Veräußerung stellt nicht unabhängig von der als Indiz wirkenden Drei-Objekt-Grenze bereits wegen der Ähnlichkeit mit dem "Bild des produzierenden Bauunternehmers/Bauträgers" eine gewerbliche Tätigkeit dar.

Sachverhalt

Die Kläger, im Streitjahr 1990 zusammen veranlagte Eheleute, sind Arbeitnehmer der X-GmbH, eines Gipserbetriebes. Der Kläger ist auch Gesellschafter dieser GmbH. Er ist ferner an der Handwerkergruppe Y in Z beteiligt, deren Geschäftszweck die Errichtung und der Betrieb von Gebäuden ist. Die Klägerin hatte 1972 ein Einfamilienhaus erworben und dieses bis 1987 vermietet. 1988 wurde das Haus abgebrochen und durch ein Gebäude mit zehn Wohnungen ersetzt. Während der Bauphase wurde das Grundstück in 10 Eigentumswohnungen und 6 jeweils selbständige Garagen sowie 2 Carports aufgeteilt. 1989 übertrug die Klägerin schenkweise Anteile auf ihre beiden Kinder K 1 und K 2, so dass sich folgende Eigentumsverhältnisse ergaben: Klägerin: 5 Eigentumswohnungen, 3 Garagen; K 1: 3 Eigentumswohnungen, 2 Garagen, 1 Car-port; K 2: 2 Eigentumswohnungen, 1 Garage, 1 Carport.

Die Klägerin veräußerte 1990 und 1991 insgesamt 3 Eigentumswohnungen und 3 Garagen; letztere an die Erwerber von Eigentumswohnungen der beiden Kinder. Das Finanzamt behandelte die Veräußerungen als gewerblichen Grundstückshandel. Das FG wies die dagegen erhobene Klage ab^[1]. Der für die Entscheidung über die Revision der Kläger zuständige X. Senat beabsichtigte, die Revision als unbegründet zurückzuweisen, weil die Errichtung von 3 Eigentumswohnungen nebst Garagen in zumindest bedingter Veräußerungsabsicht und die anschließende zeitnahe Veräußerung dem "Bild des produzierenden Bauunternehmers/ Bauträgers" entspräche und allein deswegen den Tatbestand des § 15 Abs. 2 EStG erfülle. Eine Drei-Objekt-Grenze habe - anders als in sog. Durchhandelsfällen - für den Fall der Errichtung und Veräußerung von Wohneinheiten keine rechtliche Bedeutung. Auf den Vorlagebeschluss^[2] des X. Senat entschied der Große Senat des BFH entsprechend dem obigen Leitsatz.

Entscheidungsgründe

Der Große Senat vermag dem vorlegenden Senat nicht darin zu folgen, dass die Errichtung von Wohnobjekten "in bedingter Veräußerungsabsicht" und deren zeitnahe Veräußerung unabhängig von derZahl der verkauften Objekte stets als gewerbliche Tätigkeit zu beurteilen sei. Nach ständiger Rechtsprechung des BFH wird die Grenze von der privaten Vermögensverwaltung zum Gewerbebetrieb überschritten, wenn nach dem Gesamtbild der Betätigung und unter Berücksichtigung der Verkehrsauffassung die Ausnutzung substanzieller Vermögenswerte durch Umschichtung gegenüber der Nutzung von Grundbesitz i.S. einer Fruchtziehung aus zu erhaltenden Substanzwerten, z.B. durch Selbstnutzung oder Vermietung, entscheidend in den Vordergrund tritt^[3]. Zur Konkretisierung dieser Unterscheidung im Bereich des gewerblichen Grundstückshandels hat der BFH^[4] die sog. Drei-Objekt-Grenze eingeführt. Die Rechtsprechung des BFH hat nicht danach unterschieden, ob der Steuerpflichtige die veräußerten Objekte lediglich angeschafft oder ob er sie errichtet hat^[5]. Nach Auffassung des Großen Senats gilt die "Drei-Objekt-Grenze" i.d.R. auch in Fällen der Bebauung und des anschließenden Verkaufs. Dies trägt zum einen der gebotenen Rechtsvereinfachung Rechnung und entspricht zum anderen der gesetzgeberischen Grundentscheidung, private Veräußerungsgewinne unbesteuert zu lassen. Im Übrigen dient es auch der Verlässlichkeit der Rechtsordnung.

Das Bebauen des eigenen Grundstücks mit einem Gebäude ist so wenig wie der Erwerb von Grundbesitz kennzeichnend dafür, dass eine Nutzung des Grundstücks durch künftige Vermietung nicht beabsichtigt ist. Die Veräußerung nach vorangegangener Bebauung mag zwar umfangreichere Tätigkeiten als die Veräußerung nach bloßem Erwerb erfordern. Derartige Tätigkeiten können aber auch der Vermögensverwaltung zuzurechnen und hierfür sogar unumgänglich sein. Dies gilt für die Bebauung, wenn ein bisher unbebautes Grundstück vermietet oder selbstgenutzt werden soll. Der Unterschied zwischen Bautätigkeiten, die auf Gewerblichkeit hindeuten, und solchen, bei denen das nicht der Fall ist, zeigt sich auch durch einen Vergleich mit den vom vorlegenden Senat^[6] als Beispiele typischer Gewerbetreibender genannten Unternehmern. Sofern ihre Tätigkeit als solche eindeutig der eines Gewerbetreibenden entspricht, bebauen sie kein eigenes Grundstück (Bauunternehmer, Generalübernehmer, Baubetreuer). Der vorlegende Senat meint, die Klägerin habe sich nach der Art eines Bauträgers betätigt. Bauträger ist, wer als Bauherr im eigenen Namen für eigene oder fremde Rechnung Bauvorhaben vorbereitet oder durchführt und dazu Vermögenswerte von Erwerbern, Mietern, Pächtern oder sonstigen Nutzungsberechtigten oder von Bewerbern um Erwerbs- oder Nutzungsrechte verwendet^[7]. Hieraus folgt zum einen, dass auch der Bauträger häufig auf dem Grundstück des Auftraggebers...