Leitsatz
Zur Frage, unter welchen Voraussetzungen ein gewerblicher Grundstückshandel auch dann anzunehmen ist, wenn bei dem Ankauf, der Bebauung und der Veräußerung von Grundstücken die Drei-Objekt-Grenze nicht überschritten wird (Fortführung zum BFH-Beschluss vom 10.12.2001, GrS 1/98, BStBl II 2002, S. 291 = INF 2002, S. 282).
Sachverhalt
Die Klägerin errichtete 1988 nach Abbruch eines Einfamilienhauses auf ihrem Grundstück ein Gebäude mit 10 Eigentumswohnungen, 6 jeweils selbständigen Reihengaragen sowie 2 Carports. 1989 schenkte sie ihren Kindern 5 Eigentumswohnungen, 3 Garagen und 2 Carports. In den Jahren 1990 und 1991 veräußerte sie 3 Eigentumswohnungen sowie 3 Garagen. Finanzamt und -gericht sahen die Voraussetzungen des gewerblichen Grundstückshandels als gegeben an. Auf Vorlage des X. Senats verneinte der Große Senat, dass ein gewerblicher Grundstückshandel im Streitfall unabhängig von der sog. Drei-Objekt-Grenze schon deshalb anzunehmen sei, weil die Errichtung von 3 Eigentumswohnungen nebst Garagen in zumindest bedingter Veräußerungsabsicht und die anschließende zeitnahe Veräußerung dem "Bild des produzierenden Bauunternehmers/ Bauträgers" entsprächen[1]. Auf dieser Grundlage hat der X. Senat nunmehr in der Sache durch Zurückverweisung entschieden.
Entscheidung
Der BFH geht zunächst unter Hinweis auf die Entscheidung des Großen Senats[2] davon aus, dass es für die Annahme eines gewerblichen Grundstückshandels dann nicht auf die sonst regelmäßig als Indiz maßgebliche Zahl der Objekte und den zeitlichen Abstand zwischen den maßgebenden Tätigkeiten (Anschaffung, Bebauung, Verkauf) ankommt, wenn sich bereits aus anderen – ganz besonderen – Umständen zweifelsfrei eine von Anfang an bestehende oder fehlende Veräußerungsabsicht ergibt. Daher ist trotz Überschreitens der Drei-Objekt-Grenze kein gewerblicher Grundstückshandel anzunehmen, wenn eindeutige Anhaltspunkte gegen eine von Anfang an bestehende Veräußerungsabsicht sprechen. Andererseits können in besonders gelagerten Fällen auch bei einer Veräußerung von weniger als 4 Objekten besondere Umstände auf eine gewerbliche Betätigung schließen lassen, z.B., wenn das im zeitlichen Zusammenhang mit der Bebauung und Veräußerung erworbene Grundstück schon vor seiner Bebauung verkauft worden ist, ein solches Grundstück von vornherein auf Rechnung oder nach Wünschen des Erwerbers bebaut wird oder das Bauunternehmen des das Grundstück bebauenden Steuerpflichtigen erhebliche Leistungen für den Bau erbringt, die nicht wie unter Fremden abgerechnet werden.
Entsprechendes gilt nach der Rezensionsentscheidung, wenn das Bauvorhaben nur kurzfristig finanziert wurde, der Steuerpflichtige bereits während der Bauzeit einen Makler mit dem Verkauf des Objekts beauftragt oder selbst Veräußerungsannoncen geschaltet hat, vor Fertigstellung des Bauwerks ein Vorvertrag mit dem künftigen Erwerber geschlossen wurde oder Gewährleistungspflichten über den bei Privatverkäufen üblichen Bereich hinaus übernommen wurden. Auch wenn der Steuerpflichtige eine solche unbedingte Veräußerungsabsicht zweifelsfrei nach außen – etwa gegenüber dem Finanzamt – bekundet oder in sonstiger Weise dokumentiert hat, ist ein gewerblicher Grundstückshandel auch unterhalb der sog. Drei-Objekt-Grenze anzunehmen.
Nach diesen Maßstäben konnte der BFH nicht abschließend beurteilen, ob die Klägerin im Streitfall einen gewerblichen Grundstückshandel betrieben hat. Dabei geht er davon aus, dass im Streitfall nicht mehr als drei Objekte veräußert wurden, weil die darüber hinaus veräußerten Garagen als Zubehörräume nicht wie selbständige Objekte zu beurteilen sind. Eine Einbeziehung der an die Kinder verschenkten Objekte kommt aber nach der Entscheidung dann in Betracht, wenn die Klägerin vor der Schenkung eine zumindest bedingte Veräußerungsabsicht hatte. Darüber hinaus hält der Senat deren Einbeziehung dann für möglich, wenn die nachzuholenden Feststellungen des FG ergeben sollten, dass die unentgeltlichen Übertragungen nach den Grundsätzen über die steuerliche Anerkennung von Verträgen zwischen nahen Angehörigen als unbeachtlich zu qualifizieren wären, auf sog. Strohmann-Geschäften bzw. Scheingeschäften i. S. von § 41 Abs. 2 AO beruhten[3] oder als Gestaltungsmissbrauch i. S. von § 42 AO gewertet werden müssten[4].
Praxishinweis
Die Entscheidung lässt ausdrücklich die gefestigte Rechtsprechung des BFH unberührt, nach der Objekte (Wohnungen), mit deren Weitergabe, z.B. durch anzuerkennende Schenkung, kein Gewinn erzielt werden soll, in die Betrachtung, ob die Drei-Objekt-Grenze überschritten ist, nicht einzubeziehen sind[5].
Link zur Entscheidung
BFH, Urteil vom 18.09.2002, X R 183/96
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