Leitsatz
Hatten Eltern des Steuerpflichtigen diesem einen Gewerbebetrieb gegen als Sonderausgaben abziehbare Versorgungsleistungen übertragen und wird diese Verpflichtung anlässlich der Weiterveräußerung des Gewerbebetriebs vertraglich abgelöst, führt die Ablösezahlung, weil sie privat veranlasst ist, weder zu Veräußerungskosten noch zu nachträglichen Anschaffungskosten. Dies gilt auch dann, wenn die Versorgungsverpflichtung durch eine Reallast gesichert war. Die Ablösezahlung ist auch nicht als dauernde Last abziehbar.
Sachverhalt
Der Steuerpflichtige hatte 1968 von seiner Mutter einen Gewerbebetrieb im Wege der Vermögensübergabe gegen eine dinglich gesicherte Leibrente übertragen bekommen. In der Folgezeit zog er die Rentenzahlungen mit ihrem Ertragsanteil als Sonderausgaben i.S. von § 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG ab. Im Streitjahr 1991 verkaufte der Steuerpflichtige den Betrieb und löste die Rentenverpflichtung gegenüber der Mutter mit einem Kapitalbetrag ab. Das Finanzamt lehnte das Begehren des Steuerpflichtigen, den Ablösebetrag vom Gewinn aus der Veräußerung des Betriebs abzuziehen, ab. Die Klage blieb erfolglos. Der BFH bestätigte die Vorentscheidung.
Entscheidung
Mit der Zuordnung der hier vorliegenden privaten Versorgungsrente zu den nach § 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG abziehbaren wiederkehrenden Leistungen ergibt sich ihre private Veranlassung. Die spezifisch steuerrechtliche Unentgeltlichkeit der Vermögensübergabe folgt aus § 7 Abs. 1 EStDV a.F. (nun: § 6 Abs. 3 EStG). Bei dieser wertenden Zuordnung des Vermögensübergangs als privat und unentgeltlich bleibt es auch dann, wenn die wiederkehrenden Leistungen mit ihrem kapitalisierten Betrag abgelöst werden. Diese Aufwendung stellt weder Veräußerungskosten noch nachträgliche Anschaffungskosten auf das seinerzeit übergebene Vermögen dar. Es handelt sich vielmehr um eine nichtabziehbare Unterhaltsleistung i.S. von § 12 EStG.
Die Ablösung der privaten Versorgungsrente steht in unmittelbarem Zusammenhang mit der unentgeltlichen Vermögensübergabe. Privatrechtlich kann sie als letzter Akt der – nunmehr vertraglich modifizierten – Erfüllung eines Dauerrechtsverhältnisses gewertet werden, das infolge der gesetzlichen Zuordnung zu den Sonderausgaben privaten Charakter hat und deswegen nicht zur Einkünfteerzielungssphäre gehört. Wegen dieser privaten Veranlassung kommt ein Ansatz als Veräußerungskosten nicht in Betracht.
Der Umstand, dass die Vermögensübergabe gegen Versorgungsleistungen nicht der Erwerbssphäre zugeordnet werden kann, steht sowohl der Behandlung der laufenden Versorgungsleistungen als Anschaffungskosten als auch der der Ablösezahlung als nachträgliche Anschaffungskosten entgegen. Der Ablösebetrag ist auch nicht als dauernde Last abzuziehen, weil der einer Vermögensübergabe gegen Versorgungsleistungen zugrunde liegende Gedanke des Einkünftetransfers bezüglich vorbehaltener Erträge endet.
Praxishinweis
Da mit der Ablösung der Rentenverbindlichkeit das Sonderrecht der Vermögensübergabe gegen Versorgungsleistungen beendet war, galten nunmehr wieder die allgemeinen steuerrechtlichen Regeln. Danach war im Streitfall zu erwägen, ob es sich bei dem Ablösebetrag um eine gemäß § 12 EStG nicht abziehbare Unterhaltsleistung oder um eine nachträgliche Gegenleistung für das früher übertragene Vermögen handelte. Der BFH hat Ersteres angenommen, weil der ursprünglich im spezifisch steuerrechtlichen Sinne unentgeltliche Charakter der Vermögensübergabe gegen Versorgungsleistungen bei der Ablösung der wiederkehrenden Bezüge fortwirkt.
Der BFH hat im Streitfall offen gelassen, wie die wiederkehrenden Leistungen zu behandeln gewesen wären, wenn der Steuerpflichtige die Versorgungsleistungen anlässlich der Veräußerung des Betriebs nicht abgelöst hätte. Hier wird man m.E. danach unterscheiden müssen, wie der Steuerpflichtige den Veräußerungserlös verwendet. Setzt er ihn nicht für Zwecke der Einkünfteerzielung ein, kann er die Versorgungsleistungen fortan nicht mehr als Sonderausgaben abziehen. Es liegen nach § 12 EStG nicht abziehbare Unterhaltsleistungen vor. Erwirbt der Steuerpflichtige hingegen mit dem Veräußerungserlös ein Ersatzwirtschaftsgut, dessen Erträge zur Bedienung der fortlaufenden wiederkehrenden Leistungen ausreichen, spricht m.E. Einiges dafür, dass der Steuerpflichtige entgegen der früheren Rechtsprechung[1] die wiederkehrenden Leistungen weiterhin als Sonderausgaben i.S. von § 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG abziehen kann.
Link zur Entscheidung
BFH-Urteil vom 31.3.2004, X R 66/98
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