Bilanzänderung nur in Zusammenhang mit einer Bilanzberichtigung – Bilanzberichtigung auch bei fehlerhafter Verbuchung von Entnahmen und Einlagen

Das steht im Urteil

Der Zusammenhang einer Bilanzänderung mit einer Bilanzberichtigung liegt auch dann vor, wenn sich die Gewinnänderung im Rahmen der Bilanzberichtigung aus der Nicht- oder der fehlerhaften Verbuchung von Entnahmen und Einlagen ergibt (entgegen Schreiben des BMF v. 18.5.2000, BStBl I S. 587).

Der Sachverhalt

Im Streitfall ging es um einen buchführungspflichtigen Landwirt (A), bei dem eine – die Streitjahre 1994 und 1995 umfassende – Betriebsprüfung stattfand. Die Prüfung ergab eine Erhöhung des im Wirtschaftsjahr 1994/95 erzielten Gewinns um 28.691 DM. In Zusammenhang mit der Gewinnerhöhung begehrte A eine Bilanzänderung durch Berücksichtigung einer – nach damaligem Recht (§ 7d EStG) möglichen – Sonderabschreibung i.H.v. 30.000 DM auf eine 1985 fertiggestellte Betriebsvorrichtung (Güllekeller). – Die Finanzverwaltung vertrat die Auffassung, dass eine Bilanzänderung nur zulässig sei, wenn sie in einem "engen zeitlichen und sachlichen Zusammenhang" mit einer Bilanzberichtigung stehe (§ 4 Abs. 2 Satz 2 EStG). An einer Bilanzberichtigung habe es im Streitfall jedoch gefehlt. Denn eine Bilanzberichtigung beziehe sich nur auf den unrichtigen Ansatz von aktiven und passiven Wirtschaftsgütern, Rückstellungen und Rechnungsabgrenzungsposten. Änderungen, die sich nur innerhalb des Bilanzpostens Eigenkapital auswirkten, seien ohne Bedeutung. Der Abschluss der auf den Privatkonten gebuchten Einlagen und Entnahmen über das Kapitalkonto führe wegen der damit verbundenen Gewinnerhöhung oder -minderung grundsätzlich nicht zu einer Änderung des Bilanzpostens Kapital.

Im Streitfall hätten die Gewinnerhöhungen nach der Betriebsprüfung nur auf einer Erhöhung der Privatentnahmen und der Minderung der Einlagen des A beruht. Die Bilanz sei daher richtig. Für eine Bilanzberichtigung gem. § 4 Abs. 2 Satz 1 EStG sei mithin kein Raum. Deshalb sei aber auch eine Bilanzänderung durch Berücksichtigung der geltend gemachten Sonderabschreibung nicht zulässig. Dieser Auffassung ist der BFH nicht gefolgt.

Die Meinung des BFH

Entgegen der im BMF-Schreiben vertretenen Rechtsansicht liege eine Bilanzberichtigung i.S.d. § 4 Abs. 2 Satz 1 EStG auch dann vor, wenn sich die Gewinnänderung auf die nicht- oder fehlerhafte Verbuchung von Entnahmen und Einlagen beziehe. Denn in diesen Fällen werde eine sich aus § 4 Abs. 1 Satz 1 EStG ergebende und der Ermittlung des Gewinns dienende Position des Eigenkapitals verändert. Das Eigenkapital stelle einen Bilanzposten dar, welcher sich aus verschiedenen Teilbeträgen bzw. Eigenkapitalposten – im Streitfall dem Saldovortrag, den Einlagen und den Entnahmen sowie der Gewinngutschrift bzw. der Verlustkürzung – zusammensetze. Die Veränderung bei den Einlagen und Entnahmen wirke sich zwar wegen der damit gleichzeitig verbundenen Gewinnerhöhung oder -minderung per Saldo nicht auf die Höhe des Eigenkapitals aus. Gleichwohl werde durch die Veränderung der einzelnen Teilbeträge des Kapitals bzw. der Eigenkapitalposten die Zusammensetzung des Eigenkapitals geändert. Die damit einhergehende Veränderung des Gewinns i.S.d. § 4 Abs. 1 Satz 1 EStG rechtfertige deshalb die Annahme, dass auch die per Saldo ergebnisneutrale Änderung der Eigenkapitalposten eine Berichtigung i.S.d. § 4 Abs. 2 Satz 1 EStG darstelle.

Link zur Entscheidung

BFH, Urteil v. 31.5.2007, IV R 54/05