Ansparrücklage nach § 7g Abs. 3 EStG

Leitsatz (amtlich)

Die Bildung einer Ansparrücklage gemäß § 7g Abs. 3 EStG setzt nicht voraus, dass der Steuerpflichtige glaubhaft macht, die Investition sei wirklich beabsichtigt.

Sachverhalt

Der Kläger betreibt in J eine Unternehmensberatung (Einzelunternehmen). Daneben ist er zu 90 % an der in D ansässigen X-GbR beteiligt; die restlichen 10 % werden von der Klägerin (Ehefrau) gehalten. Außerdem war der Kläger in den Streitjahren Geschäftsführer der Firma Y-GmbH, deren Unternehmensgegenstand die Projektentwicklung von gewerblichen Immobilien war. Alleinige Gesellschafterin der GmbH war die Klägerin. Umsätze und nach § 4 Abs. 3 EStG ermittelte Gewinne des Einzelunternehmens entwickelten sich seit 1992 wie folgt: Umsatz: 1992 101 578 DM; 1993 2 560 DM; 1994 894 DM; 1995 894 DM; 1996 0 DM. Gewinn: 1992 65 986 DM; 1993 384 DM; 1994 134 DM; 1995 ./. 144 865 DM; 1996 ./. 175 676 DM. Die Verluste des Einzelunternehmens beruhten im Wesentlichen auf vom Kläger gebildeten Ansparrücklagen nach § 7g Abs. 3, Abs. 6 EStG (145 000 DM in 1995 und 155 000 DM in 1996). Auch in der GbR und in der GmbH waren im Wesentlichen für die gleichen Wirtschaftsgüter wie im Einzelunternehmen Ansparrücklagen gebildet worden. Das Finanzamt erkannte die Ansparrücklagen des Einzelunternehmens nicht an. Das FG gab der dagegen gerichteten Klage statt^[1]. Die Revision blieb erfolglos.

Entscheidungsgründe

Aus § 7g EStG ergibt sich zum einen, dass für jedes einzelne Wirtschaftsgut, das voraussichtlich angeschafft oder hergestellt wird, eine gesonderte Rücklage zu bilden ist. Dementsprechend sind bei mehreren künftigen Investitionen die einzelnen Rücklagen in der Buchführung jeweils getrennt zu behandeln. Zum anderen folgt aus dem für den Fall des Unterbleibens der Investition angeordneten Gewinnzuschlag^[2], dass die Investition, für deren Finanzierung die Rücklage gebildet wurde, nicht durch eine andere Investition ersetzt werden kann. Die voraussichtliche Investition muss deshalb bei Bildung jeder einzelnen Rücklage so genau bezeichnet werden, dass im Investitionsjahr festgestellt werden kann, ob eine vorgenommene Investition derjenigen entspricht, für deren Finanzierung die Rücklage gebildet wurde. Dies ist auch deshalb unverzichtbar, weil der Gesetzgeber für die Bildung der Rücklage weder eine Genehmigung des Finanzamts zur Voraussetzung gemacht hat, noch, dass mit der Investition bereits begonnen wurde. Es sind daher Angaben insbesondere zur Funktion des Wirtschaftsguts sowie zu den voraussichtlichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten erforderlich. Die Bezeichnung muss auch eine (noch) durchführbare, objektiv mögliche Investition enthalten; andernfalls kann es sich nicht um eine voraussichtliche Investition handeln.

Keine ausdrückliche Regelung enthält das Gesetz darüber, ob und gegebenenfalls wie nachzuweisen bzw. glaubhaft zu machen ist, dass eine Investition tatsächlich beabsichtigt ist. Aus dem Begriff "voraussichtlich" lässt sich das Erfordernis einer Absicht nicht herleiten. Mit der im Vorgriff auf künftige Investitionen durch die Ansparrücklage erreichten Steuerstundung soll es Unternehmen erleichtert werden, zur Finanzierung der Investition eigene Mittel anzusparen. Nach der Gesetzesbegründung ist eine Vorlage von Investitionsplänen oder die Vornahme einer Bestellung ausdrücklich keine Voraussetzung für die Bildung der Ansparrücklage^[3]. Um der Gefahr von Mitnahmeeffekten zu begegnen, hat der Gesetzgeber den Gewinnzuschlag als ausreichend angesehen. Mit diesem soll der durch eine überhöhte Rücklage bedingte Steuerstundungseffekt ausgeglichen werden, falls die Investition nicht oder noch nicht in ausreichendem Umfang vorgenommen werde^[4].

In der Literatur wird allerdings weitgehend davon ausgegangen, dass eine Investitionsabsicht vorliegen müsse^[5]. Nach Auffassung des Senats ergibt sich aus der Vorschrift nicht, dass neben der konkreten Bezeichnung des Vorhabens auch noch die vom Finanzamt für unverzichtbar gehaltene innere Tatsache, die Vornahme der Investition sei wirklich beabsichtigt, glaubhaft zu machen ist. Die Regelung des § 7g Abs. 5 EStG entspricht insoweit der in § 6b Abs. 7 EStG; danach ist ebenfalls im Falle der Nichtvornahme der begünstigten Investition der Gewinn zu erhöhen. Auch für die Rücklagenbildung nach § 6b EStG kommt es nicht darauf an, ob der Steuerpflichtige eine Reinvestition tatsächlich beabsichtigt oder nach den betrieblichen Gegebenheiten dazu überhaupt in der Lage ist.

Im Streitfall sind die Voraussetzungen zur Bildung der Rücklage gegeben. Die künftigen Investitionen waren in einer den gesetzlichen Anforderungen genügenden Weise konkret bezeichnet. Das Finanzamt hat auch nicht vorgetragen, die Investitionen seien objektiv nicht möglich oder es sei wegen unzureichender Bezeichnung unmöglich oder zweifelhaft, im Jahr der gesetzlich vorgesehenen Rücklagenauflösung festzustellen, ob die der Rücklagenbildung zugrunde liegenden Investitionen durchgeführt wurden oder nicht und dementsprechend über die Erhebung ...