Ablauf der Festsetzungsfrist auch durch unterbrochene, vor Fristablauf fortgeführte Außenprüfung gehemmt

Leitsatz

Wird eine Außenprüfung nach einer Unterbrechung von mehr als sechs Monaten vor Ablauf der normalen Festsetzungsfrist fortgeführt, so ist die Verjährung auch dann gehemmt, wenn keine neue Prüfungsanordnung erlassen wurde.

Sachverhalt

Die im Oktober 1989 gegründete und bereits am 31.12.1990 eingestellte OHG wurde aufgrund ihrer am 31.7.1991 eingegangenen Feststellungs-, Gewerbesteuer- und Umsatzsteuererklärungen für 1989 und 1990 veranlagt. Aufgrund einer Prüfungsanordnung vom 6.7.1993 führte das Finanzamt eine Außenprüfung durch, die am 19.7.1993 begann und mit Unterbrechungen bis zum 4.12.1995 dauerte. Gegen die darauf ergangenen Änderungsbescheide hat die OHG nach nur teilweise erfolgreichem Einspruchsverfahren Klage erhoben und die Einhaltung der Festsetzungsfrist bestritten, weil die Außenprüfung sogleich nach Beginn unterbrochen und erst 1995 wieder aufgenommen worden sei. Das FG hat durch Zwischenurteil festgestellt, dass die Änderungsbescheide innerhalb der Festsetzungs- bzw. Feststellungsfrist ergangen sind. Dagegen richtet sich die Revision der OHG.

Entscheidung

Auch nach Auffassung des BFH ist die Festsetzungs- bzw. Feststellungsfrist^[1] gewahrt, weil deren Ablauf am 31.12.1995 durch die vorher begonnene Außenprüfung bis zu dem Zeitpunkt gehemmt war, an dem die aufgrund der Außenprüfung erlassenen Steuerbescheide bestandskräftig geworden sind^[2]. Es liegt kein Ausnahmefall des § 171 Abs. 4 Satz 2 AO vor. Denn das Finanzamt kann, wenn es eine Außenprüfung nach ihrem Beginn sofort wieder für einen längeren Zeitraumals sechs Monate unterbrochen hat, innerhalb der Festsetzungsfrist mit einer neuen Prüfung beginnen und dadurch die zunächst nicht eingetretene Ablaufhemmung herbeiführen, weil die bereits ergangene Prüfungsordnung nicht durch bloßen Zeitablauf innerhalb der Festsetzungsfrist "verfällt" und infolgedessen lediglich eine Unterrichtung des Steuerpflichtigen über den erneuten Prüfungsbeginn erforderlich ist^[3]. Diese Auslegung entspricht auch dem Gesetzeszweck des § 171 Abs. 4 Satz 2 AO zu verhindern, dass die Finanzbehörde vor Ablauf der Festsetzungsfrist die Ablaufhemmung durch den Beginn einer "pro-forma-Prüfung" herbeiführt. Einen darüber hinausgehenden "engeren Gesetzeszweck" hat die Regelung nicht.

Praxishinweis

Die Ablaufhemmung des § 171 Abs. 4 AO knüpft nicht an den Erlass der Prüfungsanordnung an. Die Prüfungsanordnung ist lediglich Voraussetzung dafür, dass mit der Prüfung ablaufhemmend begonnen werden kann^[4], und bestimmt den Umfang der Ablaufhemmung. Maßgebend für den zeitlichen Beginn der Ablaufhemmung ist jedoch allein der (nachhaltige) Beginn der Prüfungshandlungen. Die Mitteilung eines neuen "Prüfungsbeginns" ist dafür nicht erforderlich, weil er sich gegen einen unangemessen kurz bemessenen Zeitraum zwischen Ankündigung und Beginn bzw. Fortführung der Prüfung zur Wehr setzen kann^[5].

Link zur Entscheidung

BFH, Urteil vom 13.02.2003, IV R 31/01

[1] Vgl. § 169 Abs. 2 Nr. 2 bzw. § 181 Abs. 1 AO

[2] Vgl. § 171 Abs. 4 Satz 1 AO

[3] Ebenso Frotscher, in: Schwarz, Abgabenordnung, 11. Aufl., Freiburg 1998ff., § 171 Rz. 44; a.A. Rüsken, in: Klein, Abgabenordnung, 7. Aufl., München 2000, § 171 Rz. 68; so auch zu Fahndungsprüfungen BFH-Urteil vom 2.7.1998, IV R 39/97, BStBl II 1999, S. 28

[4] Vgl. BFH-Urteil vom 21.4.1993, X R 112/91, BStBl II 1993, S.649

[5] Vgl. BFH-Urteil vom 18.12.1986, I R 49/83, BStBl II 1987, S. 408