Ordentliche Gewinnausschüttungen, verdeckte Gewinnausschüttungen und Vorabausschüttungen führen stets zu Einnahmen aus Kapitalvermögen, sofern die GmbH-Anteile zum Privatvermögen rechnen. Sie sind grundsätzlich in dem Jahr anzusetzen, in dem sie tatsächlich zufließen, d. h. auf dem Bankkonto oder dem Verrechnungskonto bei der GmbH gutgeschrieben werden.
Dem Alleingesellschafter ist die Ausschüttung bereits zum Zeitpunkt des Gewinnverwendungsbeschlusses der Gesellschafterversammlung der GmbH zuzurechnen, auch wenn die Auszahlung später erfolgt.
Sieht dieser Beschluss einen abweichenden Fälligkeitszeitpunkt vor, so ist dieser Zeitpunkt für einen beherrschenden Gesellschafter nicht maßgebend.
Die Besteuerung der Gewinnausschüttung auf der Ebene des Gesellschafters hängt davon ab, ob die Beteiligung an der GmbH zum Privat- oder Betriebsvermögen gehört. Im Betriebsvermögensfall unterliegt die Gewinnausschüttung dem Teileinkünfteverfahren, im Privatvermögensfall grundsätzlich der Abgeltungsteuer. Allerdings kann der Gesellschafter stattdessen nach § 32d Abs. 2 Nr. 3 EStG die Anwendung des Teileinkünfteverfahrens beantragen, wenn er
- zu mindestens 25 % an der GmbH beteiligt oder
- zu mindestens 1 % an der GmbH beteiligt ist und durch eine berufliche Tätigkeit für die GmbH maßgeblich unternehmerischen Einfluss auf deren wirtschaftliche Tätigkeit nehmen kann.
Der Antrag auf Anwendung des Teileinkünfteverfahrens muss spätestens zusammen mit der Einkommensteuererklärung für den Veranlagungszeitraum, in den die Gewinnausschüttung fällt, gestellt werden. Er gilt dann auch für die 4 folgenden Veranlagungszeiträume, sofern er nicht widerrufen wird.
Versäumen der Antragsfrist
Versäumt es der Gesellschafter, den Antrag auf Anwendung des Teileinkünfteverfahrens mit der Einkommensteuererklärung zu stellen, wird das Finanzamt eine nachträgliche Beantragung im Regelfall zurückweisen. Die Rechtsprechung zeigt sich dagegen nur selten großzügiger:
- Die Unkenntnis des Rechts, die Anwendung des Teileinkünfteverfahren zu beantragen, kann bei einem nicht fachkundig beratenen Gesellschafter unverschuldet sein und zur Wiedereinsetzung in die Antragsfrist führen.[1]
- Die Antragsfrist gilt auch dann, wenn dem Gesellschafter aus seiner Beteiligung (ausschließlich) verdeckte Gewinnausschüttungen zugeflossen sind, was erst in einem späteren Veranlagungszeitraum festgestellt wurde.[2]
- Darüber hinaus ist darauf zu achten, dass ein Antrag auf Günstigerprüfung der Besteuerung der Kapitalerträge nicht gleichzeitig einen Antrag auf Anwendung des Teileinkünfteverfahrens einschließt. Vielmehr muss dieser gesondert gestellt werden. Wird Letzteres von einem für den Gesellschafter tätigen Steuerberater übersehen, kommt eine Wiedereinsetzung in den vorigen Stand nicht in Betracht.[3]
- Der Antrag auf Anwendung des Teileinkünfteverfahrens kann nachträglich noch gestellt werden, wenn Werbungskosten irrtümlich einer anderen Einkunftsart zugeordnet wurden.[4]
Vor diesem Hintergrund ist es ratsam, einen Antrag auf Anwendung des Teileinkünfteverfahrens auch dann zu stellen, wenn keine Gewinnausschüttungen zugeflossen sind. Dies erscheint auf den ersten Blick unsinnig, entspricht jedoch den Anforderungen des BFH.
Die Anwendung des Teileinkünfteverfahrens bedeutet, dass 60 % der Gewinnausschüttung abzüglich mit der Beteiligung an der GmbH zusammenhängender Werbungskosten der Besteuerung mit dem individuellen Einkommensteuersatz des Gesellschafters zuzüglich Kirchensteuer unterliegen. Ob und in welcher Höhe zudem Solidaritätszuschlag anfällt, hängt dann von der Höhe des Einkommens des Gesellschafters ab.
Greift dagegen die Abgeltungsteuer, wird die Gewinnausschüttung pauschal mit 25 % zuzüglich Solidaritätszuschlag, gegebenenfalls korrigiert um die Kirchensteuer, belastet; in diesem Fall kann es nur dann zu einer Entlastung vom Solidaritätszuschlag kommen, wenn die Günstigerprüfung zugunsten der Regelbesteuerung ausfällt Der Werbungskostenabzug ist bei Anwendung der Abgeltungsteuer und Regelbesteuerung ausgeschlossen.
Vor diesem Hintergrund ist die Option zum Teileinkünfteverfahren im Regelfall dann sinnvoll, wenn
- Werbungskosten anfallen, etwa aus dem mit einem Darlehen finanzierten Erwerb der Beteiligung an der GmbH;
- die Besteuerung von 60 % der Ausschüttung mit dem individuellen Steuersatz zu einer geringeren Steuerbelastung führt als die Anwendung des Abgeltungsteuersatzes von 25 % auf die volle Ausschüttung.
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