UStR 2000 / 223. Steuer- und Vorsteuerberichtigung bei Änderung der Bemessungsgrundlage

(1) ¹Die Frage, ob sich die Bemessungsgrundlage für einen steuerpflichtigen Umsatz geändert hat, beurteilt sich nach § 10 Abs. 1 bis 5 UStG. ²Auf die Abschnitte 149 bis 158 wird verwiesen. ³Zur Steuer- und Vorsteuerberichtigung bei Entgeltsminderungen durch Gewährung von verdeckten Preisnachlässen vgl. Abschnitt 153 Abs. 4.

(2) ¹Die erforderlichen Berichtigungen sind für den Besteuerungszeitraum vorzunehmen, in dem die Änderung der Bemessungsgrundlage eingetreten ist. ²Die Berichtigungspflicht ist bereits bei der Berechnung der Vorauszahlungen zu beachten (§ 18 Abs. 1 Satz 2 UStG). ³Erlischt die Forderung auf eine Gegenleistung aufgrund einer späteren Vertragsänderung teilweise, mindert sich das Entgelt bereits im Zeitpunkt der Vertragsänderung (vgl. BFH-Urteil vom 30.11.1995 - BStBl 1996 II S. 206). ⁴Mindert sich der Kaufpreis aufgrund einer Mängelrüge, ändert sich die Bemessungsgrundlage bereits in dem Zeitpunkt, in dem sich der Verkäufer mit der Minderung - z.B. durch Erteilung einer Kaufpreis-Gutschrift - einverstanden erklärt (vgl. BFH-Urteil vom 13.12.1995 - BStBl 1996 II S. 208).

(3) ¹Die Berichtigungspflicht besteht auch dann, wenn sich die Berichtigung der Steuer und die Berichtigung des Vorsteuerabzugs im Ergebnis ausgleichen. ²Berechnet der Leistungsempfänger z.B. Lieferantenskonti nicht vom Gesamtpreis einschließlich Umsatzsteuer, sondern nur vom Entgelt (ohne Umsatzsteuer), so hat er unabhängig von der Behandlung der Skontobeträge durch den Lieferanten den in Anspruch genommenen Vorsteuerabzug nach § 17 Abs. 1 Nr. 2 UStG zu berichtigen. ³Die Berichtigungspflicht ist bei einer Änderung der Bemessungsgrundlage nicht von einer Änderung des Steuerbetrages in der ursprünglichen Rechnung abhängig (vgl. BFH-Urteil vom 30.11.1995 - BStBl 1996 II S. 206). ⁴Ein Belegaustausch ist nur für die in § 17 Abs. 4 UStG bezeichneten Fälle vorgeschrieben.

(4) Die Berichtigung des Vorsteuerabzugs kann unterbleiben, soweit der auf die Entgeltsminderung entfallende Steuerbetrag von einem dritten Unternehmer entrichtet wird (§ 17 Abs. 1 Satz 2 UStG).

Beispiel:

¹Die Einkaufsgenossenschaft E (Zentralregulierer) vermittelt eine Warenlieferung von A an B. ²E wird auch in den Abrechnungsverkehr eingeschaltet. ³Sie zahlt für B den Kaufpreis an A unter Inanspruchnahme von Skonto. ⁴B zahlt an E den Kaufpreis ohne Inanspruchnahme von Skonto.

⁵Nach § 17 Abs. 1 Nr. 1 UStG hat A seine Steuer zu berichtigen. ⁶B braucht nach § 17 Abs. 1 Satz 2 UStG seinen Vorsteuerabzug nicht zu berichtigen, soweit E die auf den Skontoabzug entfallende Steuer an das Finanzamt entrichtet.

(5) ¹Die Pflicht zur Berichtigung der Steuer und des Vorsteuerabzugs nach § 17 Abs. 1 UStG besteht auch dann, wenn das Entgelt für eine steuerpflichtige Lieferung oder sonstige Leistung uneinbringlich geworden ist (§ 17 Abs. 2 Nr. 1 UStG). ²Uneinbringlichkeit im Sinne des § 17 Abs. 2 UStG liegt insbesondere vor, wenn der Schuldner zahlungsunfähig ist oder den Forderungen die Einrede des Einforderungsverzichts entgegengehalten werden kann (vgl. BFH-Beschluß vom 10.3.1983 - BStBl II S. 389). ³Wird über das Vermögen eines Unternehmers das Insolvenzverfahren eröffnet, werden die gegen ihn gerichteten Forderungen spätestens in diesem Zeitpunkt unbeschadet einer möglichen Insolvenzquote in voller Höhe uneinbringlich im Sinne des § 17 Abs. 2 Satz 1 UStG (vgl. BFH-Urteil vom 13.11.1986 - BStBl 1987 II S. 226 zum Konkursverfahren). ⁴Zur Frage der Uneinbringlichkeit beim sog. Akzeptantenwechselgeschäft vgl. BFH-Urteil vom 8.12.1993 - BStBl 1994 II S. 338. ⁵Ertragsteuerrechtlich zulässige pauschale Wertberichtigungen führen nicht zu einer Berichtigung nach § 17 Abs. 2 UStG. ⁶Der Gläubiger, der eine Forderung als uneinbringlich behandelt, ist nicht verpflichtet, dem Schuldner hiervon Mitteilung zu machen. ⁷Das Finanzamt des Gläubigers ist jedoch berechtigt, das Finanzamt des Schuldners auf die Ausbuchung der Forderung hinzuweisen. ⁸Der Vorsteuerrückzahlungsanspruch dieses Finanzamtes entsteht mit Ablauf des Voranmeldungszeitraums, in dem die Uneinbringlichkeit eingetreten ist (vgl. BFH-Urteil vom 8.10.1997 - BStBl 1998 II S. 69). ⁹Der Schuldner hat nach § 17 Abs. 2 Nr. 1 in Verbindung mit § 17 Abs. 1 Nr. 2 UStG seinen Vorsteuerabzug bereits dann entsprechend zu berichtigen, wenn sich aus den Gesamtumständen, insbesondere aus einem längeren Zeitablauf nach Eingehung der Verbindlichkeit ergibt, daß er seiner Zahlungsverpflichtung gegenüber seinem Gläubiger nicht mehr nachkommen wird. ¹⁰Wird der Anspruch des Gläubigers später ganz oder teilweise befriedigt, ist § 17 Abs. 2 Nr. 1 Satz 2 UStG anzuwenden.

(6) Bei der Abtretung einer Forderung unter dem Nennwert bestimmt sich das Entgelt nach den tatsächlichen Aufwendungen des Leistungsempfängers (vgl. Abschnitt 149 Abs. 4).

Beispiel:

¹Ein Unternehmer hat aufgrund einer Lieferung eine Forderung in Höhe von 11.600 DM gegen seinen zum Vorsteuerabzug berechtigten Abnehmer. ²Er tritt diese Forderung zum Festpreis von 5.750 DM an ein Inkassobü...