Teil E Die Besteuerung der GmbH / 4.4.1 Ermittlung des Einkommens der Organgesellschaft

Trotz Bestehens einer körperschaftsteuerlichen Organschaft bleibt die Organgesellschaft als selbständiger Rechtsträger erhalten. Die körperschaftsteuerliche Behandlung von Organschaftsverhältnissen folgt damit der gesellschaftsrechtlichen Betrachtungsweise. Die Organgesellschaft ist mit dem Abschluss des Gewinnabführungsvertrages nur verpflichtet, den ganzen Gewinn abzuführen bzw. der Organträger ist verpflichtet, den ganzen Verlust auszugleichen. Es gibt im Körperschaftsteuerrecht keine Fiktion eines einheitlichen Unternehmens. Die Besteuerungskonzeption der Organschaft lehnt sich nicht an die für Zwecke der Konzernrechnungslegung geltende Einheitstheorie an.

In einem ersten Schritt ist daher das Einkommen der Organgesellschaft eigenständig unter Beachtung der §§ 15, 16 KStG zu ermitteln.

In der Bilanz der Organgesellschaft ist die Verpflichtung zur Gewinnabführung zu passivieren bzw. ein vom Organträger zu übernehmender Verlust als Forderung zu aktivieren. Dadurch ist die Bilanz der Organgesellschaft stets ausgeglichen und es entsteht grundsätzlich keine Körperschaftsteuerbelastung der Organgesellschaft.

Sind allerdings außenstehende Anteilseigner vorhanden, so müssen entsprechende Ausgleichszahlungen geleistet werden, die als Einkommen der Organgesellschaft zu behandeln sind und damit auch von der Organgesellschaft selbst versteuert werden müssen (§ 16 KStG).

Aus der steuerrechtlichen Selbständigkeit der Organgesellschaft folgt auch, dass diese die steuerlichen Bilanzierungs- und Bewertungswahlrechte (§ 5 Abs. 1 Satz 2 EStG) selbst wahrnehmen muss. Für die Frage der Abzugsfähigkeit bzw. der Nichtabzugsfähigkeit der Betriebsausgaben (§§ 4 Abs. 4 und 5 EStG) ist auf die Verhältnisse bei der Organgesellschaft abzustellen.

Besondere Probleme entstehen, wenn die Organgesellschaft im Ausland Gewinne erzielt hat und dafür ausländische Ertragsteuern angefallen sind. Wählt die Organgesellschaft das Anrechnungsverfahren (§ 26 Abs. 6 KStG i. V. m. § 34c Abs. 1 EStG), so berührt dies die Gewinnermittlung nicht. Da der Organträger das Einkommen versteuert, kann er die Anrechnung ausländischer Steuern vornehmen. Wählt die Organgesellschaft das Abzugsverfahren (§ 26 Abs. 6 KStG i. V. m. § 34c Abs. 2 EStG), so berührt der Abzug ausländischer Steuern die Gewinnermittlungsebene der Organgesellschaft.

Aus der steuerrechtlichen Selbständigkeit der Organgesellschaft folgt auch, dass bei der Inanspruchnahme der Investitionszulage die im InvZulG verankerten Verbleibens- und Nutzungsvoraussetzungen auf der Ebene der Organgesellschaft zu beachten sind (BFH vom 20. 05. 1988 BStBl II 1988, 739).

Verdeckte Gewinnausschüttungen der Organgesellschaft an den Organträger sind nach den allgemeinen Regeln zu behandeln und stellen die tatsächliche Durchführung des Gewinnabführungsvertrags nicht in Frage. Dies gilt auch dann, wenn eine Personengesellschaft Organträger ist und der Gewinn verdeckt an die Gesellschafter der Personengesellschaft ausgeschüttet wird. Ein solcher Vorgang berührt lediglich die Gewinnverteilung innerhalb der Personengesellschaft. Verdeckte Gewinnausschüttungen an außenstehende Gesellschafter sind wie Ausgleichszahlungen (§ 16 KStG) zu behandeln.

Das Gleiche gilt für verdeckte Einlagen der Organgesellschaft in den Organträger (wobei dies nur möglich ist, wenn der Organträger eine Kapitalgesellschaft ist).

Nach § 9 Abs. 1 Nr. 2 KStG kann eine Kapitalgesellschaft Spenden nur in eingeschränktem Umfang geltend machen. Spenden der Organgesellschaft sind im Rahmen ihrer eigenen Höchstbeträge zu berücksichtigen. Überschreiten die Spenden die Höchstbeträge der Organgesellschaft können sie nicht beim Organträger geltend gemacht werden.

Da es sich bei der Gewinnabführung an den Organträger bzw. die Verlustübernahme durch den Organträger um Gewinnverwendung handelt, die keine Auswirkung auf die Einkommensermittlung haben darf (§ 8 Abs. 3 KStG), ist das Einkommen der Organgesellschaft ohne Berücksichtigung der Gewinnabführung zu ermitteln.

Grundsätzlich müsste bei der Einkommensermittlung der Organgesellschaft (§ 8 KStG) ein Verlustabzug nach § 10d EStG zu berücksichtigen sein. Dies schließt aber § 15 Nr. 1 KStG ausdrücklich aus, weil durch den Abschluss eines Gewinnabführungsvertrags ein der Organgesellschaft zuzuordnender steuerlicher Verlust nicht entstehen kann, da der bei der Organgesellschaft auftretende steuerliche Verlust dem Organträger zugewiesen wird und somit zu dessen steuerlichem Verlust wird. Dem Organträger steht daher folgerichtig die Möglichkeit des Verlustrücktrags bzw. Verlustvortrags zu.

Bestehen vororganschaftliche Verluste, so werden diese mit Entstehen der Organschaft "eingefroren" und können erst nach Auflösung der Organschaft geltend gemacht werden.

Einwendungen gegen die Höhe des nach § 14 KStG zuzurechnenden Einkommens der Organgesellschaft kann nur der Organträger geltend machen, in dessen Steuerfestsetzung dieses Einkommen als unselbständige Besteuerungsgrundlage enthalten ist. Einwendungen gegen die Höhe des v...