Küting/Weber, Handbuch der Rechnungslegung – Einzelabsch ... / III. Reichweite des Untergliederungsrechts

Rn. 71

Stand: EL 35 – ET: 03/2022

Der erste Teilsatz des § 265 Abs. 5 Satz 1 bezeichnet die weitere Untergliederung der Posten der Bilanz und GuV als "zulässig" und räumt damit diesbezüglich ein Wahlrecht ein. Dieses Wahlrecht gilt jedoch nicht uneingeschränkt:

• Der zweite Teilsatz des § 265 Abs. 5 Satz 1 stellt klar, dass mit der Untergliederung keine weiteren Abweichungen von der gesetzlich vorgegebenen Gliederung einhergehen dürfen. Damit können zunächst über § 265 Abs. 5 Satz 1 keine Änderungen des Inhalts, der Bezeichnung und der Reihenfolge der vorgeschriebenen Posten gerechtfertigt werden.

  Die Pflicht zur Beachtung der vorgeschriebenen Gliederung bedeutet jedoch auch, dass alle gesetzlichen vorgegebenen Untergliederungen eines Postens beizubehalten sind. Dies gilt sowohl für Untergliederungen, die in den §§ 266, 275 vorgesehen sind, als auch für in anderen Normen geregelte Untergliederungen (z. B. Pflichtvermerk von Forderungen mit Restlaufzeiten von mehr als einem Jahr; vgl. § 268 Abs. 4 Satz 1). Damit ist der Anwendungsbereich des § 265 Abs. 5 Satz 1 auf solche Posten beschränkt, für die das Gesetz keine weitere Untergliederung vorsieht (vgl. so auch ADS (1997), § 265, Rn. 53; Beck Bil-Komm. (2020), § 265 HGB, Rn. 14), da eine freiwillige Untergliederung und die Beibehaltung der gesetzlichen Untergliederung nicht gleichzeitig möglich sind.

• Von einem Verbot einer weiteren Untergliederung ist immer dann auszugehen, wenn diese dazu führen würde, dass der JA nicht mehr klar und übersichtlich i. S. d. § 243 Abs. 2 ist (vgl. so auch ADS (1997), § 265, Rn. 59; Beck Bil-Komm. (2020), § 265 HGB, Rn. 14).
• Eine Pflicht zur weiteren Untergliederung sieht das HGB nicht vor. Damit geht der Gesetzgeber offensichtlich davon aus, dass die in den §§ 266, 275 vorgesehene Gliederungstiefe für Bilanz und GuV i. V. m. Anhangangaben nach § 264 Abs. 2 Satz 2 in jedem Fall ausreicht, ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild der UN-Lage i. S. d. § 264 Abs. 2 Satz 1 zu vermitteln (vgl. mit a. A. Beck Bil-Komm. (2020), § 265 HGB, Rn. 14, wonach eine Pflicht zur weiteren Untergliederung dann besteht, wenn ohne diese Untergliederung kein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild der UN-Lage i. S. d. § 264 Abs. 2 vermittelt wird).