BFH GrS 7/89
 

Entscheidungsstichwort (Thema)

Tätigkeitsvergütung bei doppelstöckiger Personengesellschaft

 

Leitsatz (amtlich)

1. Personenhandelsgesellschaften und mitunternehmerisch tätige Gesellschaften bürgerlichen Rechts können i.S. des § 15 Abs.1 (Satz 1) Nr.2 EStG Gesellschafter und Mitunternehmer einer Personenhandelsgesellschaft sein mit der Folge, daß die Gesellschafter der Obergesellschaft nicht auch Mitunternehmer der Untergesellschaft sind.

2. § 15 Abs.1 (Satz 1) Nr.2 EStG ist auf Tätigkeitsvergütungen, die ein Gesellschafter der Obergesellschaft (Obergesellschafter) für eine Tätigkeit bei der Untergesellschaft erhält, nicht anwendbar. Dies gilt auch für den Fall, daß ein Obergesellschafter bei einer GmbH & Co. KG als Untergesellschaft die Geschäfte der zur Geschäftsführung verpflichteten GmbH führt (Aufgabe des Urteils in BFHE 105, 257, BStBl II 1972, 530).

 

Orientierungssatz

1. Die Wahl einer mittelbaren Beteiligung ist eine unangemessene Rechtsgestaltung, wenn die Obergesellschaft nur zwischengeschaltet wird, um den Rechtsfolgen des § 15 Abs. 1 Nr. 2 Halbsatz 2 EStG zu entgehen. Dies kann insbesondere dann der Fall sein, wenn die Obergesellschaft nicht über einen eigenen Gewerbebetrieb mit einer hinreichenden Anzahl von Geschäftsvorfällen verfügt und für die Zwischenschaltung der Obergesellschaft keine --über die Vermeidung der Zurechnung nach § 15 Abs. 1 Nr. 2 Halbsatz 2 EStG hinausgehenden-- wirtschaftlichen oder sonst beachtlichen Gründe ersichtlich sind.

2. Die Hinzurechnung der Sondervergütungen in § 15 Abs. 1 Nr. 2 EStG verfolgt den Zweck, die Mitunternehmer einer Personengesellschaft dem Einzelunternehmer anzunähern, weil dieser keine Verträge mit sich selbst schließen kann. Damit stimmt überein, daß die Vorschrift nur auf Mitunternehmer angewendet werden kann (vgl. BFH-Beschluß vom 25. Juni 1984 GrS 4/82). Der früher vertretene Satz, Zweck der Vorschrift sei es, den Mitunternehmer dem Einzelunternehmer "nach Möglichkeit" gleichzustellen (BFH-Beschluß vom 19. Oktober 1970 GrS 1/70; BFH-Urteil vom 25. Januar 1980 IV R 159/78), ist in dieser Allgemeinheit nicht aufrechtzuerhalten. Dieser Satz gilt vielmehr nur noch, soweit das Gesetz eine solche Gleichstellung zuläßt (vgl. BFH-Urteil vom 21.4.1988 IV R 80/86).

3. Mitunternehmer i.S. des § 15 Abs. 1 Nr. 2 EStG kann nur sein, wer zivilrechtlich Gesellschafter einer Personengesellschaft ist oder --in Ausnahmefällen-- wer als Teilhaber einer Gemeinschaft eine einem Gesellschafter wirtschaftlich vergleichbare Stellung innehat (Festhaltung an BFH-Beschluß vom 25. Juni 1984 GrS 4/82).

4. Zwar ist der Anteil an einer Personengesellschaft steuerrechtlich kein Wirtschaftsgut. Er verkörpert jedoch die Summe aller Anteile an den zum Gesellschaftsvermögen gehörenden Wirtschaftsgütern, so daß § 39 Abs. 2 Nr. 1 Satz 2 AO 1977 auch auf ihn Anwendung findet. Die Folge ist, daß bei einem Treuhandverhältnis, dessen Gegenstand die Mitgliedschaft an einer Personengesellschaft ist, die zivilrechtliche Stellung des Treuhänders als Gesellschafter steuerrechtlich dem Treugeber zugerechnet werden muß.

 

Normenkette

EStG § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 2, Abs. 3; HGB §§ 124, 161, 172a; EStG § 15 Abs. 1 Nr. 2

 

Verfahrensgang

BFH (Entscheidung vom 12.10.1989; Aktenzeichen IV R 5/86)

 

Nachgehend

BFH (Entscheidung vom 07.11.1991; Aktenzeichen IV R 5/86)

 

Tatbestand

A. Anrufungsbeschluß des IV.Senats

I. Vorgelegte Rechtsfrage

Der IV.Senat des Bundesfinanzhofs (BFH) hat mit Beschluß vom 12.Oktober 1989 im Revisionsverfahren IV R 5/86 dem Großen Senat folgende Rechtsfrage zur Entscheidung vorgelegt:

Ist § 15 Abs.1 (Satz 1) Nr.2 des Einkommensteuergesetzes (EStG) auf Vergütungen auch anzuwenden, wenn der Vergütungsempfänger bei der die Vergütung zahlenden Gesellschaft zwar Arbeitnehmer, an ihr aber nicht unmittelbar als Gesellschafter, sondern nur mittelbar über eine andere Personengesellschaft (Personenhandelsgesellschaft, gewerblich geprägte Personengesellschaft, Gesellschaft des bürgerlichen Rechts) beteiligt ist?

II. Sachverhalt

Gesellschafter der mit Wirkung vom 10.März 1977 und im Innenverhältnis mit Wirkung ab 1.Januar 1977 gegründeten klagenden GmbH & Co. KG (Klägerin und Revisionsbeklagte --im folgenden Klägerin oder Untergesellschaft--) waren in den Streitjahren die B Verwaltungs GmbH als Komplementärin mit einer Einlage von 20 000 DM und die Beigeladene zu 1, die ebenfalls in der Rechtsform der GmbH & Co. KG betrieben wird, als Kommanditistin mit einer Einlage von 280 000 DM.

Ihre Einlage leistete die Beigeladene zu 1 in der Weise, daß sie mit Wirkung vom 1.Januar 1977 das bisher von ihr betriebene Unternehmen, das die Be- und Verarbeitung von ..., die Herstellung von ... sowie den Handel damit zum Gegenstand hatte, in die Klägerin mit den Buchwerten der Wirtschaftsgüter zum 31.Dezember 1976 einbrachte. Von der Einbringung wurden Grundstücke und Gebäude, Beteiligungen, Kapital- und Privatkonten der Gesellschafter und etwaige Grund- und Gewerbesteuerschulden ausgenommen. Die Klägerin trat in alle laufenden...

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