Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 4.7 Option zur Körperschaftsbesteuerung nach § 1a KStG

Tz. 78

Stand: EL 106 – ET: 06/2022

Die Option zur KSt-Besteuerung nach § 1a KStG bzw deren Beendigung kann

• zu einer Veräußerung iSd § 18 Abs 3 UmwStG (hierzu s Tz 79),
• zu einem Eintritt in die Rechtsstellung eines dem § 18 Abs 3 UmwStG unterliegenden Rechtsvorgängers (hierzu s Tz 80) sowie
• zum Entstehen der Sperrfrist des § 18 Abs 3 UmwStG (hierzu s Tz 81)

führen.

Tz. 79

Stand: EL 106 – ET: 06/2022

Die Ausübung der Option nach § 1a KStG ist als Veräußerung iSd § 18 Abs 3 UmwStG zu qualifizieren. Optiert eine Pers-Handels- oder Partnerschaftsgesellschaft, die der Sperrfrist des § 18 Abs 3 UmwStG aus einer vorherigen Umwandlung bzw Beendigung einer Option iSd § 1a Abs 4 KStG (hierzu s Tz 81) unterliegt, wird dieser Vorgang als fiktiver Formwechsel und damit als Veräußerung iSd § 18 Abs 3 UmwStG fingiert. GlA s Schr des BMF v 10.11.2021, BStBl I 2021, 2212 Rn 24, 45 und s Ott (DStZ 2022, 142, 143). Weiter hierzu s § 1a KStG Tz 58ff, 89. Dies führt insbes dazu, dass bei einem Ansatz zu Zwischenwerten oder zum gW bereits im Einbringungszeitpunkt ein nach § 18 Abs 3 UmwStG gewstpfl Gewinn entsteht. Weiter hierzu s Tz 38 und s § 1a KStG Tz 14.

Tz. 80

Stand: EL 106 – ET: 06/2022

Die optierende Gesellschaft kann in die Rechtsstellung eines Rechtsvorgängers, der den Restriktionen des § 18 Abs 3 UmwStG unterliegt, eintreten. Dies kann durch den fiktiven Formwechsel iRd Übergangs zur KSt-Besteuerung (hierzu s Tz 79) sowie durch eine Einbringung eines Betriebs, Teilbetriebs oder MU-Anteils in die optierende Gesellschaft nach § 20 UmwStG (hierzu s § 1a KStG Tz 13) erfolgen. Dies hat indes keine Auswirkungen, da die optierende Gesellschaft nach § 2 Abs 8 GewStG auch für gewstliche Zwecke als Kap-Ges zu behandeln ist und mithin ihre Tätigkeit nach § 2 Abs 2 S 1 GewStG stets und vollumfänglich als Gew gilt. Ebenfalls hierzu s Tz 38.

Tz. 81

Stand: EL 106 – ET: 06/2022

Die Beendigung der Option kann zum Entstehen der Sperrfrist des § 18 Abs 3 UmwStG führen. Ebenfalls hierzu s § 1a KStG Tz 139. Dies betrifft einen fiktiven Formwechsel iSd § 9 UmwStG durch einen Antrag auf Rückoption nach § 1a Abs 4 S 1 KStG bzw wenn die Rückoption kraft Ges nach § 1a Abs 4 S 4 KStG eintritt. GlA s Fuhrmann (NWB 2021, 2356, 2364); s Ott (DStZ, 2021, 559, 566); und s Zapf (BB 2021, 2775, 2781). Gleiches gilt für eine fiktive Verschmelzung auf eine Pers-Ges oder auf eine natürliche Pers iSd §§ 3ff UmwStG nach § 1a Abs 4 S 5 KStG, wenn der vorletzte Gesellschafter ausscheidet und der verbleibende Gesellschafter die pers Voraussetzungen des § 1 Abs 1 S 1 Nr 1 UmwStG erfüllt. GlA s Bartsch (FR 2021, 973). Überdies kann die Sperrfrist nach § 18 Abs 3 UmwStG entstehen, wenn die optierende Gesellschaft nach § 16 UmwStG Vermögen auf eine Pers-Ges auf- oder abspaltet.

Fuhrmann (NWB 2021, 2356, 2364) und Mayer/Käshammer (NWB 2021, 1300, 1303) sehen in der Rückopiton keine missbräuchliche Gestaltungsabsicht, die auf eine gewstfreie Liquidation oder Veräußerung abzielt. Dreßler/Kompolsek (Ubg 2021, 301, 312) würden aus diesem Grund eine Nichtanwendung des § 18 Abs 3 UmwStG begrüßen. Dem kann nicht gefolgt werden. Der Grund für eine Umwandlung ist für die Entstehung der Sperrfrist des § 18 Abs 3 UmwStG unerheblich. Die optierende Gesellschaft ist auch für Zwecke der GewSt als Kap-Ges zu behandeln, sodass diese stets und vollumfänglich gewstpfl ist, s § 2 Abs 8, 2 S 1 GewStG. Wenn der (Teil-)Betrieb einer optierenden Gesellschaft aufgegeben oder veräußert bzw die optierende Gesellschaft liquidiert werden soll, könnte ein entspr Gewinn – inkl der während des Zeitraums der KSt-Besteuerung entstandenen gewstpfl stillen Reserven – durch eine Rückoption der GewSt entzogen werden. Zum "Umwandlungsmodell" s Tz 33.

Mangels Anwendbarkeit des § 18 UmwStG (hierzu s Tz 1) wird die Sperrfrist des § 18 Abs 3 UmwStG nicht bei Vorgängen iSd § 1a Abs 4 S 6, 7 KStG begründet. Dies gilt auch im Fall des § 1a Abs 4 S 5 KStG, wenn der verbleibende Gesellschafter eine Kap-Ges darstellt.