Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 1. Allgemeines

Tz. 1

Stand: EL 106 – ET: 06/2022

§ 18 UmwStG regelt die gewstlichen Folgen

• der Verschmelzung einer Kö auf eine Pers-Ges oder auf eine natürliche Pers (s §§ 3–8 UmwStG),
• des Formwechsels einer Kö in eine Pers-Ges (s § 9 UmwStG) sowie
• der Auf- oder Abspaltung von einer Kö auf eine Pers-Ges (s § 16 UmwStG).

§ 18 UmwStG ist ebenfalls bei den vorgenannten Umwandlungen anwendbar, wenn der übertragende Rechtsträger eine optierende Gesellschaft iSd § 1a KStG darstellt. Dies deshalb, weil eine Rückoption nach § 1a Abs 4 S 1 bzw S 4 KStG als fiktiver Formwechsel iSd § 9 UmwStG zu qualifizieren ist. Eine fiktive Verschmelzung auf eine Pers-Ges oder auf eine natürliche Pers iSd §§ 3–8 UmwStG ist nach § 1a Abs 4 S 5 KStG bei dem Ausscheiden des vorletzten Gesellschafters anzunehmen, wenn der verbleibende Gesellschafter die pers Voraussetzungen des § 1 Abs 1 S 1 Nr 1 UmwStG erfüllt. Wegen Einzelheiten s § 1a KStG Tz 119ff. Auch kann eine optierende Gesellschaft nach § 16 UmwStG Vermögen auf eine Pers-Ges auf- oder abspalten. Ebenfalls zur Anwendbarkeit des § 18 UmwStG bei einem Formwechsel s BT-Drs 19/28656, 24 und s Schießl (in W/M, § 1a KStG Rn 346). Weiter s Schr des BMF v 10.11.2021, BStBl I 2021, 2212 Rn 95, das den Fünften Teil des UmwStG für entspr anwendbar erklärt.

Nicht anwendbar ist § 18 UmwStG auf eine Ausgliederung iSd § 123 Abs 3 UmwG (s § 1 Abs 1 S 2 UmwStG und s Urt des BFH v 17.01.2019, BStBl II 2019, 407 unter II.4.a) und auf sonstige Einbringungsvorgänge iSd §§ 20ff UmwStG. GlA s Trossen (in R/H/vL, 3. Aufl, § 18 UmwStG Rn 2); s Schnitter (in F/D, § 18 UmwStG Rn 2); und s Bartelt (in Eisgruber, 2. Aufl, § 18 UmwStG Rn 2). Keine Anwendung findet § 18 UmwStG, wenn eine optierende Gesellschaft iSd § 1a KStG nach § 1a Abs 4 S 7 KStG in eine Kö umgewandelt wird, da insoweit keine Vorgang iSd §§ 3ff UmwStG vorliegt, s § 1a KStG Tz 160.

§ 18 UmwStG ist lex specialis zu § 7 GewStG. GlA s Schmitt (in S/H, 9. Aufl, § 18 UmwStG Rn 2); s Trossen (in R/H/vL, 3. Aufl, § 18 UmwStG Rn 15ff); s Bartelt (in Eisgruber, 2. Aufl, § 18 UmwStG Rn 7, 11); und s Schnitter (in F/D, § 18 UmwStG Rn 3). Ebenso zu § 18 Abs 1 S 1 UmwStG s Beschl des BFH v 09.01.2009 (BStBl II 2011, 393 Rn 12) und zu § 18 Abs 3 UmwStG s UmwSt-Erl 2011 Rn 18.09. Weiter zu § 18 Abs 3 UmwStG s Tz 74ff.

§ 18 UmwStG enthält folgende Regelungen:

1. Nach § 18 Abs 1 S 1 UmwStG sind die Vorschriften der §§ 3–9 und 16 UmwStG auch bei der Ermittlung des Gewerbeertrags zu beachten. Nach § 18 Abs 1 S 2 UmwStG kann der Gewerbeertrag der Übernehmerin weder um die Fehlbeträge des lfd EHZ noch um die nach § 10a GewStG vortragsfähigen Gewerbeverluste der Überträgerin gekürzt werden. Hierzu s Tz 3ff.
2. Nach § 18 Abs 2 S 1 UmwStG ist ein Übernahmegewinn oder -verlust gewstlich nicht zu erfassen. Nach § 18 Abs 2 S 2 UmwStG sind in den Fällen, in denen die Übernehmerin bzw die MU der Übernehmerin an der Überträgerin iSd § 17 EStG beteiligt waren, die Bezüge iSd § 7 UmwStG gewstlich nicht zu erfassen. Hierzu s Tz 26ff.
3. § 18 Abs 3 UmwStG enthält eine Missbrauchsverhinderungsvorschrift. Danach unterliegt ein Gewinn aus der Aufgabe oder Veräußerung des (Teil-)Betriebs der Pers-Ges bzw der natürlichen Pers oder des Anteils an der Pers-Ges innerhalb von fünf Jahren nach der Umwandlung der GewSt. Hierzu s Tz 33ff.

§ 18 Abs 1 und 2 UmwStG begründen keine eigenständige GewStPflicht (s Tz 3, 4 und 27). Anders ist dies bei § 18 Abs 3 UmwStG (s Tz 49). GlA s Trossen (in R/H/vL, 3. Aufl, § 18 UmwStG Rn 9f); s Schmitt (in S/H, 9. Aufl, § 18 UmwStG Rn 2); s Bohnhardt (in H/M/B, 5. Aufl, § 18 UmwStG Rn 25); s Schnitter (in F/D, § 18 UmwStG Rn 3); s Bartelt (in Eisgruber, 2. Aufl, § 18 UmwStG Rn 6); s Loose (in B/H, § 18 UmwStG Rn 2); und s Schießl (in W/M, § 18 UmwStG Rn 4).

Tz. 2

Stand: EL 106 – ET: 06/2022

Durch das SEStEG ist § 18 UmwStG in folgenden Punkten geändert worden:

• In § 18 Abs 1 S 1 UmwStG wurde der Verweis auf § 14 UmwStG gestrichen, da der Formwechsel einer Kö in eine Pers-Ges nach Inkrafttreten des SEStEG in § 9 UmwStG geregelt ist.
• § 18 Abs 1 S 2 UmwStG ist dahingehend ergänzt worden, dass der maßgebende Gewerbeertrag der übernehmenden Pers-Ges oder natürlichen Pers weder um die Fehlbeträge des lfd EHZ noch um die vortragsfähigen Fehlbeträge der übertragenden Kö iSd § 10a GewStG gekürzt werden kann.
• Nach dem neu eingefügten S 2 des § 18 Abs 2 UmwStG ist in den Fällen des § 5 Abs 2 UmwStG ein Gewinn iSd § 7 UmwStG nicht zu erfassen.
• Der bisherige Abs 4 des § 18 UmwStG ist zu § 18 Abs 3 UmwStG geworden, der bereits durch das StBereinG 1999 aufgehoben worden war.

Durch das JStG 2008 ist § 18 Abs 3 S 1 UmwStG dahingehend geändert worden, dass auch der Teil des Aufgabe- oder VG der GewSt unterliegt, der auf das dem übernehmenden Rechtsträger bereits vor der Umwandlung gehörende Vermögen entfällt (s Tz 56).