Die neue Option zur Körperschaftsbesteuerung kommt erstmals infrage für Wirtschaftsjahre, die nach dem 31.12.2021 beginnen. Das BMF erläutert in einem umfangreichen Schreiben die wichtigsten Grundsätze.
Option zur Körperschaftsbesteuerung
Mit dem Gesetz zur Modernisierung des Körperschaftsteuerrechts wurde eine Option zur Körperschaftsbesteuerung eingeführt (vgl. Top-Thema). Damit können Personenhandels- und Partnerschaftsgesellschaften, ohne tatsächlichen Rechtsformwechsel, ertragsteuerlich wie eine Kapitalgesellschaft behandelt werden.
Das BMF hat nun ein Schreiben veröffentlicht zu den wichtigsten Grundsätzen, u.a. zu folgenden Punkten:
Zeitliche Anwendung
Die Option zur Körperschaftsbesteuerung kann erstmals für Wirtschaftsjahre ausgeübt werden, die nach dem 31.12.2021 beginnen (§ 34 Abs. 1a KStG).
Persönlicher Anwendungsbereich
Antragsberechtigt sind Personenhandelsgesellschaften sowie Partnerschaftsgesellschaften. Eine GmbH & Co. KG ist auch dann antragsberechtigt, wenn deren Komplementärgesellschaft vermögensmäßig nicht beteiligt ist.
Der persönliche Anwendungsbereich der Option ist auch Gesellschaften ausländischer Rechtsform eröffnet, die den in § 1a Abs. 1 Satz 1 KStG genannten Gesellschaftsformen vergleichbar sind. Das BMF geht in seinem Schreiben näher darauf ein.
Das Vorliegen der persönlichen Voraussetzungen für die Option zur Körperschaftsbesteuerung während des gesamten Besteuerungszeitraums ist auf Anforderung für jedes Jahr von der optierenden Gesellschaft nachzuweisen.
Antrag
Für die Option zur Körperschaftsbesteuerung ist grundsätzlich die Zustimmung aller Gesellschafter erforderlich. Eine notarielle Beurkundung der Beschlussfassung ist nicht erforderlich.
Der Antrag muss (auch bei neu gegründeten Gesellschaften oder übernehmenden Rechtsträgern einer Umwandlung) spätestens einen Monat vor Beginn des Wirtschaftsjahres, ab dem die Option zur Körperschaftsbesteuerung gelten soll, bei der jeweils zuständigen Finanzbehörde eingegangen sein.
Da der Antrag von der Personenhandels- oder Partnerschaftsgesellschaft zu stellen ist (§ 1a Abs. 1 Satz 2 KStG), kann er nicht vor Gründung der Gesellschaft gestellt werden. Eine Option zur Körperschaftsbesteuerung für das erste (Rumpf-)Wirtschaftsjahr ist damit ausgeschlossen.
Der Antrag auf Option zur Körperschaftsbesteuerung ist unwiderruflich (§ 1a Abs. 1 Satz 1 KStG). Eines erneuten Antrags für die folgenden Wirtschaftsjahre bedarf es nicht, wenn die Voraussetzungen für die Option ununterbrochen vorliegen.
Übergang zur Körperschaftsteuerbesteuerung
Nach § 1a Abs. 2 Satz 1 KStG gilt der Übergang zur Körperschaftsbesteuerung als Formwechsel im Sinne des § 1 Abs. 3 Nr. 3 UmwStG. Damit wird als Folge der Option ertragsteuerlich ein Anschaffungs- und Veräußerungsvorgang fingiert (Rn. 00.02 UmwStE). Bei EÜR ist im Rahmen des Übergangs zur Körperschaftsbesteuerung zwingend zum steuerlichen Übertragungsstichtag zur Bilanzierung zu wechseln. Ein in diesen Fällen entstehender Übergangsgewinn ist als laufender Gewinn des Wirtschaftsjahres, das dem Wirtschaftsjahr der erstmaligen Ausübung der Option zur Körperschaftsbesteuerung vorangeht, zu versteuern.
Die nach Rn. 25.01 UmwStE für den Formwechsel einer Personengesellschaft in eine Kapitalgesellschaft entsprechend anzuwendenden Randnr. 20.01 bis 23.21 UmwStE finden – mit Ausnahme der Ausführungen zur steuerlichen Rückwirkung – auch auf den fiktiven Formwechsel nach § 1a Abs. 2 Satz 1 KStG entsprechend Anwendung.
Das BMF geht in seinem Schreiben näher auf folgende Apekte ein:
- persönlicher Anwendungsbereich des Umwandlungssteuergesetzes,
- Einbringungsgegenstand und Bewertungswahlrecht,
- Einbringungszeitpunkt und Feststellung des steuerlichen Einlagekontos,
- Ausschluss der steuerlichen Rückbeziehung,
- Ergänzungs- und Sonderbilanzen,
- Sperrfristverletzungen,
- Verluste,
- nachversteuerungspflichtige Beträge nach § 34a Abs. 3 EStG.
Zeitraum der Körperschaftsbesteuerung
Das BMF beleuchtet in einem längeren Abschnitt den Zeitraum der Körperschaftsbesteuerung. Es geht hier um
- die Besteuerung der optierenden Gesellschaft,
- die Beteiligung an der optierenden Gesellschaft,
- Rechtsverhältnisse zwischen der optierenden Gesellschaft und ihren Gesellschaftern,
- die Steuerermäßigung bei Einkünften aus Gewerbebetrieb (§ 35 EStG) und
- sonstige Folgen der Option.
Beendigung der Option zur Körperschaftsbesteuerung
Auf Antrag ist nach § 1a Abs. 4 Satz 1 bis 3 KStG eine Rückkehr zur transparenten Besteuerung möglich. Dies setzt eine Antragstellung spätestens einen Monat vor Beginn des Wirtschaftsjahres voraus, in dem die optierende Gesellschaft erstmals nicht mehr wie eine Kapitalgesellschaft besteuert werden soll.
Es ist aber auch eine Beendigung der Option zur Körperschaftsbesteuerung kraft Gesetzes (§ 1a Abs. 4 Satz 4 bis 7 KStG) möglich. Dies kann bei Wegfall der persönlichen Voraussetzungen, Umwandlung in eine Körperschaft oder beim Ausscheidens des vorletzten Gesellschafters der Fall sein. Die Beendigung stellt – mit Ausnahme der Fälle der fiktiven Auflösung ohne Umwandlung (§ 1a Abs. 4 Satz 6 KStG) – einen Veräußerungs- und Erwerbsvorgang dar.
Sonderfälle
Auch für Zwecke des UmwStG ist die optierende Gesellschaft wie eine Kapitalgesellschaft zu behandeln. Das Schreiben stellt die Folgen für die Anwendung des UmwStG dar.
Für Zwecke des § 5b EStG hat die optierende Gesellschaft für Wirtschaftsjahre, in denen sie wie eine Kapitalgesellschaft besteuert wird, eine E-Bilanz für eine Körperschaft nach § 5b Abs. 1 Satz 1 EStG zu übermitteln.
Die optierende Gesellschaft ist für Zwecke der Besteuerung nach dem Einkommen und damit auch bei der Zerlegung nach dem ZerlG wie eine Kapitalgesellschaft zu behandeln.
BMF, Schreiben v. 10.11.2021, IV C 2 - S 2707/21/10001 :004