Wird die unselbständige Tätigkeit eines im Inland ansässigen Arbeitnehmers bei einem im Ausland ansässigen verbundenen Unternehmen ausgeübt, ist zu prüfen, welches dieser Unternehmen als Arbeitgeber im Sinne des DBA - und damit als wirtschaftlicher Arbeitgeber - anzusehen ist.

Für die Entscheidung, ob der Arbeitnehmer in das aufnehmende Unternehmen eingebunden ist, ist das Gesamtbild der Verhältnisse maßgebend.

Wirtschaftlicher Arbeitgeber: Lohnsteuerabzug im Inbound-Fall 

In den Fällen der internationalen Arbeitnehmerentsendung ist das in Deutschland ansässige aufnehmende Unternehmen, das den Arbeitslohn für die ihm geleistete Arbeit wirtschaftlich trägt zum Lohnsteuerabzug verpflichtet (§ 38 Absatz 1 Satz 2 EStG). Der wirtschaftliche Arbeitgeberbegriff ist damit auch für Zwecke des Lohnsteuerabzugs zu beachten.

Lohnsteuerabzugspflicht: Gesetzliche Ergänzung geplant 

Dem Vernehmen nach ist noch in diesem Jahr eine Gesetzesänderung zu erwarten, nach der die Lohnsteuerabzugsverpflichtung zukünftig auch bestehen soll, wenn das aufnehmende Unternehmen den Arbeitslohn entsprechend dem Fremdvergleichsgrundsatz hätte tragen müssen.

Wirtschaftlicher Arbeitgeber bei Entsendung bis drei Monate 

Bei einer Arbeitnehmerentsendung zwischen international verbundenen Unternehmen von nicht mehr als drei Monaten (auch jahresübergreifend für sachlich zusammenhängende Tätigkeiten) spricht eine widerlegbare Anscheinsvermutung dafür, dass das aufnehmende Unternehmen mangels Einbindung des Arbeitnehmers nicht als wirtschaftlicher Arbeitgeber anzusehen ist. 

Es sind aber nach dem neuen Erlass stets die tatsächlichen Verhältnisse des Einzelfalls maßgeblich. Ergibt sich nach den tatsächlich feststellbaren Verhältnissen eine Eingliederung in das aufnehmende Unternehmen, ist dieses auch bei Tätigkeiten von bis zu 3 Monaten als wirtschaftlicher Arbeitgeber im Sinne des DBA anzusehen.

Leiharbeitnehmer: Entleiher als wirtschaftlicher Arbeitgeber 

Bei einer grenzüberschreitenden Arbeitnehmerüberlassung nimmt grundsätzlich der Entleiher die wesentlichen Arbeitgeberfunktionen wahr. Der Leiharbeitnehmer ist regelmäßig in den Betrieb des Entleihers eingebunden. Dementsprechend ist bereits mit Aufnahme der Tätigkeit des Leiharbeitnehmers beim Entleiher dieser als Arbeitgeber im Sinne des DBA anzusehen. 

Die im neuen Erlass ausführlich dargestellten Kriterien sind nach den Umständen des Einzelfalls gegebenenfalls unterschiedlich zu gewichten.

Betriebsstättenvorbehalt: Steuerliche Auswirkung beachten

Damit dem Ansässigkeitsstaat für 183 Tage das Besteuerungsrecht verbleibt, ist Voraussetzung, dass der Arbeitslohn nicht zulasten einer Betriebsstätte des Arbeitgebers im Tätigkeitsstaat bezahlt wird - sogenannter Betriebsstättenvorbehalt. Maßgebend für den Begriff "Betriebsstätte" ist die Begriffsbestimmung im DBA, nicht etwa die nach innerstaatlichen Regelungen.

Erfolgt die Zahlung zu Lasten einer Betriebsstätte des Arbeitgebers im Tätigkeitsstaat, sind die Voraussetzungen für die alleinige Besteuerung im Ansässigkeitsstaat nicht erfüllt. Der Arbeitslohn wird zu Lasten einer Betriebsstätte gezahlt, wenn die Zahlungen wirtschaftlich der Betriebsstätte zuzuordnen sind. Nicht entscheidend ist, wer die Vergütungen auszahlt oder in seiner Teilbuchführung abrechnet.

Wird ein Arbeitnehmer, der einer Betriebsstätte zuzuordnen ist, im Stammhaus seines Arbeitgebers tätig, steht dem Tätigkeitsstaat wegen der dortigen Ansässigkeit des Arbeitgebers grundsätzlich das Besteuerungsrecht zu. Das gilt auch dann, wenn die Tätigkeit nur von kurzer Dauer ist.

Quelle: Schreiben des Bundesfinanzministeriums vom 3. Mai 2018 zur steuerlichen Behandlung des Arbeitslohns nach DBA.

Schlagworte zum Thema:  Arbeitgeber, Entsendung, Doppelbesteuerung, DBA