Frotscher/Drüen, UmwStG § 13 Besteuerung der Anteilseign ... / 2.2 Besteuerungsfolgen

Rz. 21

Die Besteuerung des "Anteilstauschs" richtet sich nach allgemeinen Grundsätzen^[1], d. h.:

• Untergehende Anteile des Betriebsvermögens sind (bei Bilanzierenden) aus- und die Anteile an der übernehmenden Körperschaft mit dem gemeinen Wert der untergehenden Anteile einzubuchen (s. a. Rz. 22a und zur Abwicklung der Seitwärtsverschmelzung Rz. 70f.). Ein daraus resultierender steuerbilanzieller Gewinn oder Verlust (§§ 4 Abs. 1, 5 EStG (i. V. m. § 8 Abs. 1 KStG)) unterliegt bei Körperschaften § 8b KStG und bei natürlichen Personen §§ 3 Nr. 40, 3c Abs. 2 EStG (Teileinkünfteverfahren).
• Bei Anteilen im Privatvermögen gilt § 17 EStG oder § 21 UmwStG 1995, jeweils i. V. m. §§ 3 Nr. 40, 3c Abs. 2 EStG (Teileinkünfteverfahren).
• Einschlägige DBA sind zu beachten (s. a. Rz. 14). Zu Auslandsbezügen weiter Rz. 28.

Ein Verlust kann etwa entstehen, wenn trotz dauerhafter Wertminderung auf eine Teilwertabschreibung verzichtet wurde.^[2] Hier kann erwogen werden, auf einen Antrag nach Abs. 2 zu verzichten (s. a. Rz. 22).^[3]

Der "Anteilstausch" ist voll stpfl., soweit auf die Anteile voll steuerwirksam Teilwertabschreibungen (grds. seit dem Vz 2002 nicht mehr möglich^[4]), die noch nicht wieder zugeschrieben wurden, oder Abzüge nach § 6b EStG (für Körperschaften seit dem Vz 1999 nicht mehr möglich) oder ähnliche Abzüge vorgenommen wurden (§ 8b Abs. 2 S. 4f. KStG^[5] bzw. § 3 Nr. 40 Buchst. a S. 2f. EStG). Gleiches gilt in den Fällen von § 8b Abs. 7, 8, 11 KStG bzw. § 3 Nr. 40 S. 3, 4 EStG.^[6]

Rz. 21a

Die beim Anteilseigner angefallenen Kosten des "Anteilstauschs" sind ebenfalls (nur) nach Maßgabe der allgemeinen Vorschriften (§ 8b Abs. 2 S. 2 KStG, § 3c Abs. 2 S. 1 EStG) zu berücksichtigen.^[7]

Rz. 22

Die Steuermerkmale der untergehenden Anteile gehen im Rahmen von Abs. 1 – anders als bei Abs. 2 (hierzu Rz. 62ff.) – wegen der (fiktiven) Anteilsveräußerung und -anschaffung nicht auf die Anteile an der übernehmenden Körperschaft über.^[8] Daher verlagert sich z. B. eine (latente) Wertaufholungsverpflichtung gem. § 6 Abs. 1 Nr. 2 S. 3 EStG bzgl. der untergehenden Anteile nicht auf die Anteile an der übernehmenden Körperschaft. Unter diesem Blickwinkel mag es sich je nach Situation (etwa keine stillen Reserven vorhanden) anbieten, keinen Antrag nach Abs. 2 zu stellen.^[9]

Rz. 22a

Die Anteile an der übernehmenden Körperschaft teilen aber zumindest für eine juristische Sekunde ein Schicksal der untergehenden Anteile als notwendiges (Sonder-)Betriebsvermögen (s. a. Rz 21); stellen die neuen Anteile tatsächlich notwendiges Privatvermögen dar, schließt sich eine (i. d. R. nicht weiter gewinnrealisierende) Entnahme gem. §§ 4 Abs. 1 S. 2, 6 Abs. 1 Nr. 4 EStG an.^[10]

Rz. 23 einstweilen frei

[1] Neumann, in Rödder/Herlinghaus/van Lishaut, UmwStG, 3. Aufl. 2019, § 13 UmwStG Rz. 39; Schmitt, in Schmitt/Hörtnagl, UmwG, UmwStG, 9. Aufl. 2020, § 13 UmwStG Rz. 21.

[2] Neumann, in Rödder/Herlinghaus/van Lishaut, UmwStG, 3. Aufl. 2019, § 13 UmwStG Rz. 39; s. a. § 12 UmwStG Rz. 33a.

[3] S.a. Dötsch/Werner, in Dötsch/Pung/Möhlenbrock, Die Körperschaftsteuer, § 13 UmwStG Rz. 23.

[4] § 8b KStG Rz. 359; Desens, in H/H/R, § 3c EStG Rz. 5.

[5] Hierzu § 8b KStG Rz. 223ff.

[6] Und galt für einbringungsgeborene Anteile i. S. d. § 21 UmwStG 1995 an der übertragenden Körperschaft, wenn die Verschmelzung innerhalb der Siebenjahresfrist des § 8b Abs. 4 KStG a. F. bzw. § 3 Nr. 40 S. 3f. EStG a. F. wirksam wurde (Dötsch/Werner, in Dötsch/Pung/Möhlenbrock, Die Körperschaftsteuer, § 13 UmwStG Rz. 23).

[7] Neumann, in Rödder/Herlinghaus/van Lishaut, UmwStG, 3. Aufl. 2019, § 13 UmwStG Rz. 40; Schmitt, in Schmitt/Hörtnagl, UmwG, UmwStG, 9. Aufl. 2020, § 13 UmwStG Rz. 21.

[8] Neumann, in Rödder/Herlinghaus/van Lishaut, UmwStG, 3. Aufl. 2019, § 13 UmwStG Rz. 41; Schmitt, in Schmitt/Hörtnagl, UmwG, UmwStG, 9. Aufl. 2020, § 13 UmwStG Rz. 23.

[9] Dötsch/Werner, in Dötsch/Pung/Möhlenbrock, Die Körperschaftsteuer, § 13 UmwStG Rz. 24.

[10] BFH v. 28.5.2020, IV R 17/17, BFH/NV 2020, 1401 (zu Anteilen im notwendigen Sonderbetriebsvermögen bei Abspaltung); Nitzschke, in Brandis/Heuermann, Ertragsteuerrecht, § 13 UmwStG Rz. 31.