Rz. 125
Die Besteuerung der stillen Reserven kann nur dann ausgeschlossen oder beschränkt werden, wenn vor der Verschmelzung ein – wenn auch nur eingeschränktes (d. h. unter Anrechnung ausl. Steuern) – diesbzgl. deutsches Besteuerungsrecht bestanden hat.[1] Das ist der Fall, wenn ein entsprechender Veräußerungsgewinn bei der übertragenden Körperschaft
- nach rein inl. Vorschriften KSt-pflichtig ist (bei einer inl. Körperschaft also in Bezug auf das gesamte inl. und ausl. Vermögen (§ 1 Abs. 1, 2 KStG), bei einer ausl. Körperschaft beschränkt auf bestimmtes inl. Vermögen, insbes. Betriebsstätten, Grundstücke, Kapitalgesellschaftsanteile (§ 2 KStG, § 49 EStG)),
- nicht durch ein DBA – nach Prüfung ggf. bestehender Sonderregeln, z. B. Aktivitätsklauseln – freigestellt werden muss (was regelmäßig ausl. Betriebsstätten und ausl. Grundstücke betrifft) und
- die DBA-Freistellung auch nicht wieder unilateral durch einen "treaty override" (§ 50d Abs. 9 EStG, § 20 Abs. 2 AStG) außer Kraft gesetzt wird.
Rz. 126
Dieses Besteuerungsrecht wird ausgeschlossen, wenn es durch die Verschmelzung vollumfänglich entfällt,[2] weil für den Veräußerungsgewinn entweder schon die inl. KSt-Pflicht entfällt (Bsp. Rz. 134a) oder er nun aufgrund eines DBA freigestellt werden muss (Bsp. Rz. 138). Unschädlich ist, wenn nach der Verschmelzung §§ 7ff. AStG nicht mehr anwendbar sind.[3] Beschränkt wird das Besteuerungsrecht, wenn es nach der Verschmelzung zwar fortbesteht, jedoch der Höhe oder dem Umfang nach begrenzt wird,[4] weil ausl. Steuern angerechnet werden müssen.[5] Irrelevant ist dabei m. E. die nach § 26 KStG, § 34c Abs. 2 EStG bestehende Wahlmöglichkeit, bei späterer Veräußerung die Steuer stattdessen von der Bemessungsgrundlage abzuziehen.[6]
Rz. 127
Ob das deutsche Besteuerungsrecht (auch oder stattdessen) hinsichtlich des Ertrags aus der (laufenden) Nutzung ausgeschlossen/beschränkt wird, ist ohne Belang.[7] Betroffen sein muss das deutsche Besteuerungsrecht mit KSt. Unschädlich ist, wenn ein Veräußerungsgewinn nicht mehr der GewSt unterliegt.[8]
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