Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 12.3.5 § 14 Abs 3 KStG idF ...

Ewald Dötsch, Alexandra Pung

12.3.5.1 Allgemeines

Tz. 965

Stand: EL 110 – ET: 06/2023

Durch das EURLUmsG wurde die in R 59 Abs 4 S 3–5 KStR 1995 enthaltene Regelung nahezu identisch in das KStG übernommen und durch begleitende Regelungen im KStG und EStG ergänzt.

Nach § 14 Abs 3 S 1 und 2 KStG gelten

Mehrabführungen, die ihre Ursache in vororganschaftlicher Zeit haben, als GA der OG an den OT. Es handelt sich dabei nicht um auf einem den hr-lichen Vorschriften entspr Gewinnverteilungs-Beschl beruhende GA;
Minderabführungen, die ihre Ursache in vororganschaftlicher Zeit haben, als Einlagen durch den OT in die OG.

Gem § 14 Abs 3 S 3 KStG gelten die genannten Mehr- und Minderabführungen als in dem Zeitpunkt erfolgt, in dem das Wj der OG endet (s Tz 1007).

Tz. 966

Stand: EL 110 – ET: 06/2023

Nach § 14 Abs 3 S 4 KStG ist der Tw-Ansatz nach § 13 Abs 3 S 1 KStG (bei ehemals gemeinnützigen Wohnungsunternehmen) der vororganschaftlichen Zeit zuzurechnen (s Tz 1020). Als Reaktion auf die Ges-Änderung wurden allerdings bis zum Zeitpunkt des Inkrafttretens des § 14 Abs 3 KStG offensichtlich alle Organschaftsverhältnisse, an denen ehemals gemeinnützige Wohnungsunternehmen beteiligt waren, wieder beendet. Folglich trifft die durch das EURLUmsG eingefügte Vorschrift nicht diejenigen Unternehmen, die den Anlass für die Ges-Änderung gegeben haben, sondern alle übrigen Organschaften.

12.3.5.2 Verhältnis des § 14 Abs 3 KStG zu § 14 Abs 4 und zu § 27 Abs 6 KStG

Tz. 967

Stand: EL 110 – ET: 06/2023

§ 14 Abs 3 KStG fingiert, wie bereits ausgeführt (s Tz 931ff), dass Mehr- und Minderabführungen, die zwar in organschaftlicher Zeit erfolgen, jedoch in vororganschaftlicher Zeit verursacht sind, für stliche Zwecke als GA oder als Einlage gelten.

Die stliche Umqualifizierung nach § 14 Abs 3 KStG gilt sowohl für die OG als auch für den OT. Deshalb ist § 27 Abs 6 KStG auf solche Mehr- und Minderabführungen auf der Ebene der OG nicht anzuwenden. Wegen der Frage, ob es zusätzlich einer Änderung des § 20 EStG bedurft hätte, s Tz 1005. Wegen der Frage, ob der Begriff der Mehr-/Minderabführung in § 14 Abs 3 und 4 sowie in § 27 Abs 6 KStG einheitlich ist, s Tz 920.

Tz. 968

Stand: EL 110 – ET: 06/2023

Dem OT ist, da die Gewinnabführung vollumfänglich an ihn erfolgt, die GA auch dann zu 100 % zuzurechnen, wenn er nur in geringerem Umfang an der OG beteiligt ist (glA s Frotscher, in F/D, § 14 KStG Rn 773).

Zur Anwendung des § 14 Abs 3 KStG wegen Verursachung einer Mehr- bzw Minderabführung in vororganschaftlicher Zeit bei mehrstufiger Organschaft s Tz 997 ff; wegen der Anwendung bei mittelbarer Organschaft s Tz 994 ff.

Tz. 969

Stand: EL 110 – ET: 06/2023

Durch das JStG 2008 wurde in § 14 KStG, als Reaktion darauf, dass der BFH auch den früheren R 63 Abs 3 KStR (in organschaftlicher Zeit verursachte Mehr- oder Minderabführungen) verworfen hat, ein zusätzlicher Abs 4 angefügt (dazu im Einzelnen s Tz 1024ff).

§ 14 Abs 4 KStG regelt die stliche Behandlung von Mehr- und Minderabführungen, die in organschaftlicher Zeit erfolgen und auch in organschaftlicher Zeit verursacht sind. Nach § 14 Abs 4 KStG ist bei Mehr-/Minderabführungen vor dem 01.01.2022 im Fall einer in organschaftlicher Zeit verursachten Minderabführung in der St-Bil des OT ein aktiver und im Fall einer in organschaftlicher Zeit verursachten Mehrabführung ein passiver AP zu bilden.

Für nach dem 31.12.2021 erfolgende Mehr-/Minderabführungen regelt der durch das KöMoG/JStG 2022 neugefasste § 14 Abs 4 KStG, dass Minderabführungen Einlagen des OT in die OG sind und Mehrabführungen eine Einlagenrückgewähr darstellen.

In § 27 Abs 6 KStG findet sich für die in organschaftlicher Zeit verursachten Mehr- und Minderabführungen eine zusätzliche, die OG betreffende Regelung, wonach Minderabführungen das stliche Einlagekonto erhöhen und Mehrabführungen es verrringern.

12.3.5.3 Sinn und Zweck des § 14 Abs 3 KStG

Tz. 970

Stand: EL 110 – ET: 06/2023

§ 14 Abs 3 KStG, der die dort genannten Mehr- bzw Minderabführungen für stliche Zwecke in eine GA bzw in eine verdeckte Einlage umdeutet, soll, bezogen auf in vororganschaftlicher Zeit verursachte Mehrabführungen, sicherstellen, dass es bei einer Gesamtbetrachtung zu der vom Ges gewollten Kombination einer KSt auf das von der OG erwirtschaftete Einkommen und einer 60%igen (bis 2008: hälftigen) Dividendenbesteuerung kommt. Wenn man von der zusätzlichen Belastungswirkung absieht, die sich bei Annahme einer GA wegen der in § 8b Abs 5 KStG geregelten Pauschalierung 5%iger nabzb Ausgaben ergibt, bedürfte es uE für den Regelfall, in dem auch der OT eine Kap-Ges ist, der Regelung des § 14 Abs 3 KStG allenfalls für den Sonderbereich der ehemals gemeinnützigen Wohnungsunternehmen. Durch die in vororganschaftlicher Zeit verursachte Mehrabführung verlagert sich nämlich unabhängig von ihrer stlichen Behandlung ausschüttbares Vermögen von der TG auf die MG. Spätestens dann, wenn die OT-Kap-Ges daraus Ausschüttungen an natürliche Personen als AE finanziert, kommt es dort zur 60%igen (bis 2008: zur hälftigen) Besteuerung, so dass die ges gewollte Gesamt-St-Belastung erreicht ist.