Für Mitarbeiterbenefits in Form von Gutscheinen oder Geldkarten gelten seit 2022 strenge Anforderungen an die Lohnsteuerfreiheit. Doch in der Praxis besteht Unsicherheit. Wann Mitarbeiter- oder Universalgutscheine als Sachbezug anerkannt sind, haben zwei Rechtsexperten geprüft.
Seit dem 01. Januar 2022 gelten Gutscheine und Geldkarten nur noch dann als Sachbezug nach § 8 Abs. 1 S. 3 EStG, wenn sie ausschließlich zum Bezug von Waren oder Dienstleistungen berechtigen und die Kriterien des § 2 Absatz 1 Nummer 10 des Zahlungsdiensteaufsichtsgesetz (ZAG) erfüllen. (Zu den weiteren Voraussetzungen der Steuerfreiheit von Sachbezügen lesen Sie unsere News "Neuerungen ab 2022 bei Sachbezügen".) Um Zweifelsfragen und Abgrenzungsprobleme zu klären, hat das Bundesministerium der Finanzen die Neuregelung zunächst in einem BMF -Schreiben erläutert, dies aber nun durch das ergänzte BMF-Schreiben vom 15.03.2022 (IV C 5 – S 2334/19/10007:007) ersetzt.
Im Folgenden haben wir geprüft, ob ein sogenannter Universalgutschein die seit Januar 2022 geltenden Voraussetzungen des Sachbezugs erfüllt, da der Universalgutschein nicht explizit in dem BMF-Schreiben erwähnt wird. Zusätzlich hat der Arbeitgeber die Möglichkeit, die Sachbezugseigenschaft des Universalgutscheins mit dem für ihn zuständigen Finanzamt im Rahmen einer Lohnsteueranrufungsauskunft (§ 42 e EStG) zu klären.
Universalgutscheine als Mitarbeiterbenefit
Universalgutscheine werden digital, in Papierform oder als Plastikkarte vom Gutscheinanbieter (Aussteller des Universalgutscheins) im eigenen Namen und auf eigene Rechnung herausgegeben und können auch nur beim Aussteller des Universalgutscheins eingelöst werden. Anders als die Bezeichnung "Universalgutschein" es vermuten lässt, sind diese somit nicht bei Dritten einlösbar.
Arbeitgeber erwerben monatlich die Universalgutscheine und stellen diese ihren Arbeitnehmenden zur Verfügung. Der Universalgutschein verkörpert das Recht gegenüber dem Aussteller des Universalgutscheins, in den Geschäftsräumen des Ausstellers und/oder in dessen Webshop Gutscheine zu beziehen, die von anderen Gutscheinanbietern wie zum Beispiel Betreiber von Möbel- oder Elektrofachmärkten herausgegeben werden ("Zielgutschein"). Diese Zielgutscheine können die Arbeitnehmenden dann bei den Akzeptanzstellen der Herausgeber der Zielgutscheine einlösen. Der Universalgutschein kann somit nur gegen Zielgutscheine eingetauscht werden. Ein Rücktausch in Geld ist ausgeschlossen. Es lassen sich keine Geldsurrogate wie Devisen oder Kryptowährungen erwerben. Ebenso ist mit dem Universalgutschein keine Überweisungsfunktion (z. B. Paypal) verbunden und er verfügt auch über keine IBAN.
Die Zielgutscheine kauft der Aussteller des Universalgutscheins im eigenen Namen und auf eigene Rechnung für sein Portfolio an Zielgutscheinen an. Damit werden die Zielgutscheine nicht von dem Aussteller des Universalgutscheins vermittelt. Der Aussteller des Universalgutscheins erwirbt ausschließlich Zielgutscheine, die ausschließlich zum Erwerb von Waren oder Dienstleistungen berechtigen und die Kriterien des § 2 Abs. 1 Nr. 10 ZAG erfüllen. Der Aussteller des Universalgutscheins sichert dies dadurch ab, dass er die Einhaltung der Sachbezugsvoraussetzungen in Bezug auf den Zielgutschein mit dessen Herausgeber vereinbart und die Einhaltung regelmäßig überwacht. Andere Zielgutscheine werden nicht in das Gutscheinportfolio des Anbieters des Universalgutscheins aufgenommen.
Universalgutschein als Zwei-Parteien-Gutschein
Gutscheine und Geldkarten gelten nur noch dann als Sachbezug nach § 8 Abs. 1 S. 3 EStG, wenn sie ausschließlich zum Bezug von Waren oder Dienstleistungen berechtigen und die Kriterien des § 2 Absatz 1 Nummer 10 des Zahlungsdiensteaufsichtsgesetz (ZAG) erfüllen.
Wie im vorigen Abschnitt dargestellt wurde, erhalten Arbeitnehmende mit dem Universalgutschein ein Bezugsrecht ausschließlich gegenüber dem Aussteller des Universalgutscheins. Daher ist die Übertragung des Universalgutscheins an den Arbeitnehmenden durch den Arbeitgeber die lohnsteuerbare Zuwendung. Der Universalgutschein ist damit ein hinsichtlich der Akzeptanzstellen maximal beschränkter Zwei-Parteien-Gutschein, der die Voraussetzungen des § 2 Abs. 1 Nr. 10 Buchst. a ZAG erfüllt (vgl. BMF-Schreiben, Rz. 9a).
Bei den Zielgutscheinen handelt es sich ebenfalls um Bezugsrechte. Bezugsrechte fallen ebenso wie andere (Bezugs-)Rechte wie zum Beispiel Aktienoption, Nutzungsrechte von Fahrrädern sowie Streamingdienste für Film und Musik (vgl. BMF-Schreiben, Rz. 13) unter das Begriffspaar "Waren und Dienstleistungen", das der Abgrenzung vom Barlohn dient.
Keine Waren und Dienstleistungen und damit kein Sachbezug läge demnach vor, wenn der Universalgutschein beispielsweise gegen eine unbeschränkt einsetzbare Prepaid-Kreditkarte eingetauscht werden kann, die nicht die Kriterien des § 2 Abs. 1 Nr. 10 ZAG erfüllt. Solche Geldsurrogate werden aber nicht in das Gutscheinportfolio der Aussteller der Universalgutscheine aufgenommen. Dass die Zielgutscheine die Sachbezugsvoraussetzungen erfüllen, stellt der Aussteller des Universalgutscheins durch vertragliche Vereinbarungen mit den Herausgebern der Zielgutscheine sicher.
Voraussetzungen des Sachbezugs für Universalgutscheine
Das BMF-Schreiben vom April 2021 enthält keine expliziten Ausführungen zur Sachbezugseigenschaft von Universalgutscheinen, sodass man durch die im vorigen Abschnitt dargestellte Auslegung des § 8 Abs. 1 S. 3 EStG und die Subsumtion des Sachverhalts unter die neue gesetzliche Regelung zu dem Ergebnis kommen muss, dass die Sachbezugseigenschaft von den hier beschriebenen Universalgutscheinen vorliegt.
In dem nun ergänzten BMF-Schreiben vom März 2022 wurde in Rz. 24 f eine von der hier dargestellten Auslegung abweichende, komplexe Regelung aufgenommen, die jedoch für den in diesem Beitrag dargestellten Universalgutschein ebenfalls zu dem Ergebnis führt, dass der Universalgutschein Sachbezug ist. Nach den Ausführungen des aktuellen BMF-Schreibens sind Gutscheine oder Geldkarten Barlohn, wenn sie ausschließlich berechtigen, sie gegen andere Gutscheine oder Geldkarten einzulösen (z. B. Gutscheinportale), da der alleinige Bezug eines weiteren Gutscheins oder einer weiteren Geldkarte kein Bezug von Waren oder Dienstleistungen im Sinne des § 8 Absatz 1 Satz 3 EStG ist (vgl. Rz. 3). Ein Gutschein oder eine Geldkarte gilt aber dann wiederum nicht als Geldleistung, wenn durch technische Vorkehrungen und in den zur Verwendung kommenden Vertragsvereinbarungen sichergestellt ist, dass
- die Einlösung nur gegen andere Gutscheine oder Geldkarten erfolgen kann, die ausschließlich zum Bezug von Waren oder Dienstleistungen bei dem Arbeitgeber oder bei einem Dritten berechtigen und die ab dem 1. Januar 2022 die Kriterien des § 2 Absatz 1 Nummer 10 ZAG erfüllen (vgl. Rn. 30) und
- dem Arbeitnehmer das Guthaben erst nach Auswahl des anderen Gutscheins oder der anderen Geldkarte zur Verfügung steht (z. B. Auswahl vor Freischaltung eines Gutscheincodes oder vor Aufladung des Guthabens auf die Geldkarte).
Sachbezugsanwendung bei Universalgutscheinen
Durch die in diesem Beitrag im Abschnitt "Universalgutscheine als Mitarbeiterbenefit" beschriebene Ausgestaltung des Universalgutscheins ist unserer Ansicht nach rechtlich und technisch sichergestellt, dass der Universalgutschein auch die nach dem neuen BMF-Schreiben erforderlichen Voraussetzungen erfüllt. Der Universalgutschein ist ausschließlich bei dessen Aussteller gegen Zielgutscheine einlösbar, die Zielgutscheine selbst können ausschließlich gegen Waren und Dienstleistungen eingelöst werden und die Zielgutscheine erfüllen die Kriterien des § 2 Abs. 1 Nr. 10 ZAG (z. B. Beschränkung auf ein Filialunternehmen oder eine Ladenkette mit einheitlichem Marktauftritt; vgl. BMF-Schreiben Rz. 24 f) aa)).
Ebenso steht den Arbeitnehmenden das von deren Arbeitgebern zur Verfügung gestellte Guthaben erst nach Auswahl und Versendung (elektronisch oder per Post) des Zielgutscheins zur Verfügung, da der Universalgutschein ausschließlich bei dessen Aussteller gegen Zielgutscheine einlösbar ist (vgl. BMF-Schreiben Rz. 24 f) bb).
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