Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 7h ... / V. Die Höhe der Absetzungen, Restwert-AfA

A. Absetzungsberechtigter

Rn. 16

Stand: EL 155 – ET: 12/2021

Absetzungsberechtigt ist der StPfl, der auch sonst AfA-berechtigt wäre (s § 7 Rn 1, 1a (Handzik)), zB auch Körperschaften (R 8.1. Abs 1 Nr 1 KStR 2015).

Rn. 16a

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Bei Gebäuden, die im Miteigentum mehrerer StPfl stehen, stehen die erhöhten Absetzungen nach § 7h EStG grds im Verhältnis ihrer Miteigentumsanteile zu (R 7h Abs 1 EStR 2012). Bei einer PersGes ist nur der Gesellschafter, nicht die Gesellschaft berechtigt, die erhöhte §-7h-EStG-AfA geltend zu machen, da nur dieser "StPfl" ist – personenbezogene Betrachtungsweise (BFH BStBl II 2001, 760; FinMin Bln, Erl v 29.08.2001, FR 2002, 48; Kulosa in Schmidt, § 7h EStG Rz 1, 40 Aufl 2021; Kratzsch in Frotscher/Geurts, § 7h EStG Rz 41), die Absetzungen sind aber einheitlich vorzunehmen (§ 7a Abs 7 S 2 EStG).

B. Das Wahlrecht des StPfl

1. Allgemeines

Rn. 16b

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§ 7h EStG räumt dem StPfl ein Wahlrecht ("kann") ein, ob er von der erhöhten Absetzung Gebrauch machen will oder nicht. Dies betrifft nur die StB.

2. StB und HB

Rn. 16c

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§ 5 Abs 1 S 2 EStG aF iVm § 254 HGB aF mit der sog umgekehrten Maßgeblichkeit wurde für nach dem 31.12.2008 endende Wj aufgehoben (BMF v 12.03.2010, BStBl I 2010, 239 Tz 24 unter Hinweis auf § 52 Abs 1 S 1 EStG iVm Art 15 BilMoG v 25.05.2009, BGBl I 2009, 1102). In der HB darf eine erhöhte Abschreibung daher seitdem nicht mehr gebildet werden (Schubert/Adrian, Beck'scher Bilanzkommentar, 12. Aufl 2020 HGB § 274 Rz 164f).

Rn. 16d

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Damit laufen StB und HB nicht mehr synchron, wenn die erhöhte Abschreibung nach § 7h EStG in der StB geltend gemacht wird.

Rn. 16e

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Für die Konsequenzen ist für die HB wie folgt zu unterscheiden:

• Mittelgroße und große KapGes: Eine sich daraus ergebende steuerliche Entlastung ist nach § 274 Abs 1 S 2 HGB als aktive latente Steuern auszuweisen (§ 266 Abs 3 E. HGB).
• Kleine KapGes: brauchen Steuerlatenz nicht zu ermitteln (§ 274a Nr 4 HGB), müssen aber dafür eine Rückstellung für ungewisse Verbindlichkeiten bilden (Grottel in Beck'scher Bilanzkommentar, 12. Aufl. 2020, § 274a HGB Rz 7).

Rn. 16f

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§ 5 Abs 1 S 2 EStG verlangt (für die StB), dass die WG, die nicht mit dem HB-Wert in der StB ausgewiesen werden, in "besondere, laufend zu führende Verzeichnisse" aufgenommen werden. Dort sind aufzuführen: Tag der Anschaffung/Herstellung, AK/HK, Vorschrift des ausgeübten steuerlichen Wahlrechts und vorgenommene Abschreibungen (§ 5 Abs 1 S 3 EStG).

C. AfA-Beginn und -Ende

Rn. 17

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Die §-7h-EStG-AfA kann erstmals im Jahr der Herstellung (Herstellungsfall) bzw des Abschlusses der Baumaßnahme (Anschaffungsfall) in Anspruch genommen werden. Es handelt sich um eine Jahres-AfA (FG Nds 9 K 279/12, DStRE 2015, 135 rkr; Kratzsch in Frotscher/Geurts, § 7h EStG Rz 46), sodass sowohl im Jahr der Veräußerung (BFH BStBl II 1996, 645) als auch der Anschaffung/Herstellung die volle Jahres-AfA zu gewähren ist. Unschädlich ist es, wenn die den Modernisierungs-/Instandsetzungsmaßnahmen zugrundeliegende Sanierungssatzung während oder nach der Durchführung der Maßnahmen aufgehoben wird (R 7h Abs 7 EStR 2012).

D. AfA-Sätze

Rn. 18

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Die erhöhten Absetzungen betragen abweichend von § 7 Abs 4 u 5 EStG (§ 7h Abs 1 S 1, 3 EStG):

Beginn der Baumßnahme nach dem 31.12.2003
Jahr	Bis zu …% der begünstigten AK/HK
der Herstellung (= Jahr 1)	9
02	9
03	9
04	9
05	9
06	9
07	9
08	9
09	7
10	7
11	7
12	7
13	0, da voll abgeschrieben
14	0, da voll abgeschrieben

¹ Art 9 Nr 9a, 9b, Art 29 Abs 1 HBeglG (v 29.12.2003, BGBl I 2003, 3076)

Rn. 18a

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Für nach dem 31.12.2003 begonnene begünstigte Maßnahmen verlängert sich somit der Abschreibungszeitraum gegenüber früher von 10 auf 12 Jahre. Damit hat sich die Situation zwar gegenüber früher verschlechtert; trotzdem ist die Vorschrift noch eine der wenigen, die noch steuerlich interessante Abschreibungssätze aufweist.

E. Entnahme/Einlage

Rn. 19

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Wird ein Gebäude, bei dem erhöhte Absetzungen nach § 7h EStG vorgenommen werden, aus dem BV ins PV (oder umgekehrt) überführt (Fall der Entnahme bzw Einlage), ist eine sich dabei ergebende Erhöhung oder Minderung der AfA-Bemessungsgrundlage dem Teil des Gebäudes zuzuordnen, für den keine erhöhten §-7h-EStG-Absetzungen gewährt werden (R 7h Abs 2 EStR 2012), dh, die Entnahme oder Einlage ändert das §-7h-EStG-AfA-Volumen nicht (Kratzsch in Frotscher/Geurts, § 7h EStG Rz 44).

F. Nachholung, Mindest- und Restwert-AfA

Rn. 20

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Ganz oder zT versehentlich nicht genommene erhöhte Absetzungen sind nicht nachholbar (R 7h Abs 3 S 2 EStR 2012). Zur Mindest-AfA s § 7a Abs 3 EStG.

Rn. 20a

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Nach Ablauf des Begünstigungszeitraums (s Rn 18) ist ein Restwert den HK oder AK des Gebäudes oder dem an deren Stelle tretenden Wert hinzuzurechnen. Die weiteren AfA sind für das Gebäude einheitlich nach dem sich hiernach ergebenden Betrag und dem für das Gebäude maßgebenden Prozentsatz zu bemessen (§ 7h Abs 1 S 5 EStG).