Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 34b ... / 2. Pauschsatz für BA (§ 4 FAG)

Rn. 180

Stand: EL 157 – ET: 04/2022>

Nicht buchführungspflichtige sowie nicht freiwillig buchführende luf Betriebe können unter den in § 4 FAG dargestellten Voraussetzungen zur Abgeltung der BA einen (erhöhten) Pauschsatz von 90 % der Einnahmen aus sämtlichen Holznutzungen absetzen; erfolgt der Verkauf des Holzes auf dem Stamm, beträgt der Pauschsatz 65 % (zu den verfassungsrechtlichen Bedenken gegen die Höhe der Pauschalen s Reimer, FR 2011, 929).

Der bisherige Gleichklang hinsichtlich des persönlichen Anwendungsbereichs mit § 51 EStDV wurde nunmehr durch das StVereinfG 2011 mit Wirkung ab VZ 2012 durchbrochen, weil in § 51 EStDV eine zusätzliche Zugangshürde, nämlich eine Flächengrenze von 50 ha (s § 13 Rn 11a (Mitterpleininger)) eingeführt wurde, die – unverständlicherweise – in § 4 FAG nicht übernommen wurde; auch eine Absenkung der BA-Pauschalen in gleichem Umfang wie bei § 51 EStG erfolgte nicht (BMF v 27.07.2021, BStBl I 2021, 1044 Rz 31).

Andererseits wurde § 4 FAG durch das StVereinfG 2011 rechtsformneutral ausgestaltet, wenngleich dies in der Praxis nur von geringer Bedeutung sein dürfte, denn Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen mit gewerblichen Einkünften werden ihren Gewinn regelmäßig nicht mittels EÜR oder iRd § 13a EStG ermitteln.

Mit der Wahl der Pauschsätze nach § 4 ForstSchAusglG sind sämtliche BA, die die Holznutzungen der forstwirtschaftlichen Flächen betreffen, für diesen Teil des Wj abgegolten; ausgenommen hiervon sind die Wiederaufforstungskosten und die Minderung des Buchwerts für das jeweilige WG Baumbestand.

Rn. 181

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Die Begünstigung soll nicht buchführenden LuF einen Ausgleich dafür verschaffen, dass sie keine Rücklagen nach § 3 FAG bilden können (Voss, StBp 1998, 74).

Rn. 182

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Der erhöhte Pauschsatz an BA kommt unterschiedslos in Betracht

• sowohl für Kalamitätsholz
• wie auch für die im Zeitraum einer Einschlagsbeschränkung vereinnahmten Erlöse aus ordentlichen Nutzungen (BFH v 25.08.1983, BStBl II 1993, 757).

Klarstellend zum Ausdruck bringt dies nunmehr § 4 FAG idF StVereinfG 2011, wonach Anknüpfungspunkt für die BA-Pauschale nunmehr die Einnahmen aus der Verwertung des eingeschlagenen Holzes sind.

In die Bemessungsgrundlage für die Anwendung der erhöhten BA-Pauschale sind nur die Einnahmen einzubeziehen, die mittelbar oder unmittelbar auf eine Holznutzung zurückzuführen sind; erhält der Forstwirt dagegen Zuschüsse, die ihm entstandene BA mindern sollen (zB Zuschuss für Wiederaufforstungskosten), sind diese daneben (als Einnahmen) zu berücksichtigen.

Rn. 183

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Um Missbrauchsfällen vorzubeugen, stehen die erhöhten BA-Pauschsätze nur denjenigen Betrieben zu, die die Einschlagsbeschränkung auch tatsächlich einhalten; dies gilt gemäß § 4 Abs 2 FAG auch für diejenigen Betriebe, die an sich gemäß § 1 Abs 5 FAG von einer angeordneten Einschlagsbeschränkung ausgenommen sind, sie aber gleichwohl einhalten.

Rn. 184

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Da die Einschlagsbeschränkungen regelmäßig nicht für das gesamte Bundesgebiet angeordnet werden, sondern nur für diejenigen Bundesländer, die von den Naturereignissen tatsächlich betroffen sind, kann es (in wohl nur seltenen Fällen) vorkommen, dass ein nicht buchführender LuF mit Forstflächen in mehreren Bundesländern unterschiedlich von etwaigen angeordneten Einschlagsbeschränkungen betroffen ist, mit der Folge, dass er je nach Belegenheit der Forstflächen eine getrennte Ermittlung der Einschlage durchzuführen hat, um letztendlich die Einhaltung der unterschiedlich angeordneten Einschlagsbeschränkungen überprüfen zu können; zu den Einzelheiten hierzu vgl das Bsp von Hiller, INF 2000, 330.

Rn. 185

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Zu berücksichtigen ist jedoch im Regelfall, dass eine Einschlagsbeschränkung grundsätzlich für ein bestimmtes Forst-Wj angeordnet wird (s Rn 150), welches v 01.10.–30.09. des Folgejahres läuft, während für Zwecke der Gewinnermittlung regelmäßig ein davon abweichendes Wj (zB 01.05.–30.04., 01.07.–30.06. bzw bei einem reinen Forstbetrieb auch das Kj) bestimmt ist. Die erhöhten BA-Pauschalen kommen somit nur für BE aus den Holznutzungen in Betracht, die im Zeitraum der jeweils angeordneten Einschlagsbeschränkung zufließen. Maßgebend ist dabei der Zufluss der BE gemäß § 11 EStG (glA Märkle/Hiller, Die ESt bei LuF, Rz 473, 12. Aufl).

Soweit die BE in Zeiträumen außerhalb einer angeordneten Einschlagsbeschränkung vereinnahmt werden, kommt die Begünstigung des § 4 Abs 1 FAG (= erhöhte BA-Pauschale) auch dann nicht in Betracht, wenn die Holzeinschläge ihre Ursache in Zeiträumen haben, für die eine Einschlagsbeschränkung angeordnet worden war (BFH v 03.02.2010, BStBl II 2010, 546; im Einzelnen s Rn 195).

Rn. 186

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Bund und Länder haben eine Vielzahl von öffentlichen Förderprogrammen für die Waldschadenbeseitigung und Wiederaufforstung aufgelegt, mit denen regelmäßig erhöhte BA bezuschusst werden. Um eine Doppelförderung auszuschließe...