Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 3 S ... / 53. Übertragung von Zeitwertguthaben (§ 3 Nr 53 EStG)

Schrifttum (ab 2000):

Nacke, Die einkommensteuerlichen Änderungen durch das JStG 2009, DB 2008, 2792;

Meurs, Steuerliche Behandlung von Zeitwertkonten bei Gesellschaftsorganen: BMF vom 08.08.2019, BB 2019, 2333;

Prühs, Die steuerliche Anerkennung von Zeitwertkonten für beherrschende GmbH-Gesellschafter-Geschäftsführer, GmbH-Stpr 2019, 326.

Verwaltungsanweisungen:

BMF vom 17.06.2009, BStBl I 2009, 1286 (Zeitwertkonten-Modelle);

BMF vom 08.08.2019, BStBl I 2019, 874 (Lohn-/einkommensteuerliche Behandlung sowie Voraussetzungen für die steuerliche Anerkennung von Zeitwertkonten-Modellen, Organe von Körperschaften – Anpassung des BMF vom 17.06.2009 an die Rspr des BFH).

a) Allgemeines

Rn. 1921

Stand: EL 170 – ET: 01/2024

Auf Empfehlung des Finanzausschusses (BT-Drucks 16/11108, 14) wurde die Vorschrift ab VZ 2009 in den Katalog des § 3 EStG eingefügt (Art 1 Nr 3f, Art 1 Nr 41a JStG 2009). Sie hat sozialpolitischen Hintergrund (s Rn 5), nämlich die Übertragbarkeit von Zeitwertguthaben flexibel zu ermöglichen.

Rn. 1922

Stand: EL 170 – ET: 01/2024

Nach hier vertretener Auffassung ist die Vorschrift deklaratorisch:

• S 1 sagt nur aus, dass der Vorgang der Übertragung des Zeitwertguthabens steuerfrei ist, dies ergibt sich auch aus allgemeinen Grundsätzen des Zuflussprinzips (= § 11 EStG, wonach erst der Zufluss die StPfl auslöst)
• S 2 und 3 regeln, dass Leistungen aus dem Wertguthaben der DRV (also im Zuflussfall) Einkünfte nach § 19 EStG sind, von denen LSt einzubehalten ist. Auch dies ergibt sich aus dem Zuflussprinzip.

b) Verfassungsrecht

Rn. 1923

Stand: EL 170 – ET: 01/2024

Verfassungsrechtliche Bedenken bestehen nicht.

c) Sozialversicherungsrechtlicher Hintergrund der Vorschrift

Rn. 1924

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Bei Zeitwertkonten vereinbaren ArbG und ArbN miteinander, dass dem ArbN künftig fällig werdender Arbeitslohn nicht sofort ausbezahlt, sondern nur betragsmäßig erfasst wird, um ihn in Zusammenhang mit einer vollen oder teilweisen Arbeitsfreistellung vor Ende des Arbeitsverhältnisses auszuzahlen (s BT-Drucks 16/11108, 14). Der Arbeitslohn ist nicht schon bei Vereinbarung des Zeitwertkontos oder bei Gutschrift auf dem Zeitwertkonto zugeflossen, sondern erst bei Auszahlung des Guthabens (BT-Drucks 16/11108, 15).

Hinweis: Zur generellen lohn-/einkommensteuerlichen Behandlung von Zeitwertkonten-Modellen sowie den Voraussetzungen für die steuerliche Anerkennung s BMF vom 17.06.2009, BStBl I 2009, 1286. Als Reaktion auf die Rspr bei Gesellschaftsorganen durch BFH vom 11.11.2015, I R 26/15, BStBl II 2016, 489 und BFH vom 22.02.2018, VI R 17/16, BStBl II 2019, 496 s BMF vom 08.08.2019, BStBl I 2019, 874.

Rn. 1925

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§ 7f Abs 1 S 1 SGB IV sieht vor, dass ein solches Zeitwertguthaben nicht mehr bei Ende des Arbeitsverhältnisses zwangsweise aufzulösen ist, sondern weitergeführt werden kann, indem es übertragen wird auf:

Nr 1: den neuen ArbG	Nr 2: die DRV (Deutsche Rentenversicherung Bund)
wenn dieser mit dem ArbN eine Zeitwertguthabenvereinbarung nach § 7b SGB IV getroffen und der Übertragung zugestimmt hat (s Rn 19263f)	wenn das Zeitwertguthaben einschließlich des Gesamtsozialversicherungsbeitrages einen Betrag iHd sechsfachen der mtl Bezugsgröße übersteigt (s Rn 1928)

d) Die Übertragung des Zeitwertguthabens auf den neuen ArbG (§ 7f Abs 1 S 1 Nr 1 SGB IV)

Rn. 1926

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Der neue ArbG übernimmt (privative Schuldübernahme, § 414 BGB) anstelle des alten ArbG das Zeitwertguthaben. Der Gesetzgeber meint dazu (BT-Drucks 16/11108, 15), es bedürfe hier keiner ausdrücklichen Steuerfreistellung, da Leistungen aus dem Zeitwertguthaben nach allgemeinen Regeln zu den Einkünften nach § 19 EStG gehörten mit der Folge LSt-Einbehalt und -abführung.

Rn. 1927

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§ 3 Nr 53 S 1 EStG stellt für diesen Fall also lediglich klar, dass der Übertragungsakt nicht schon die StPfl auslöst. Dass dies erst die Auszahlung zur Folge hat, regelt die Vorschrift nicht, aber dies ergibt sich aus dem Zuflussprinzip (§ 11 EStG).

e) Die Übertragung des Zeitwertguthabens auf die DRV (§ 7f Abs 1 S 1 Nr 2 SGB IV)

Rn. 1928

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Um diesen Fall mit dem der Übertragung auf den neuen ArbG gleich zu behandeln, führt auch hier die bloße Übertragung nicht zum Zufluss (s BR-Drucks 16/11108, 15), dies ergibt sich aus S 1. Wie dort führt erst der Zufluss (dh bei Auszahlungen aus dem Zeitwertguthaben durch die DRV) zu stpfl Arbeitslohn mit der Folge LSt-Einbehalt durch die DRV (BT-Drucks 16/11108, 15), dies wiederholen die S 2 und 3 des § 3 Nr 53 EStG deklaratorisch (s Rn 1922).

Rn. 1929–1979

Stand: EL 170 – ET: 01/2024

vorläufig frei