Frotscher/Geurts, EStG § 5a Gewinnermittlung bei Handels ... / 3.1 Antragsfrist

Rz. 49

Seit 1.1.2006 muss der Antrag im Jahr der Anschaffung oder Herstellung (Indienststellung) gestellt werden (Rz. 54a).

Rz. 50

Bei neu gegründeten Betrieben beginnt nach der alten Rechtslage der Gewerbebetrieb mit ersten Maßnahmen, die der werbenden Tätigkeit dienen, das wäre z. B. nach der Ansicht der Finanzverwaltung der Abschluss des Bauvertrags über das Schiff als Hilfsgeschäft, welches ausreichend sein soll.^[1] Dieser Ansicht hat der BFH allerdings widersprochen. Zutreffend ist bei dieser Rechtsauffassung, dass die Antragsfrist erst in dem Jahr beginnt, in dem die Gesellschaft erstmalig alle Voraussetzungen für die Gewinnermittlung nach § 5a EStG erfüllt, wobei der Abschluss des Bauvertrags noch nicht ausreichend ist.^[2]

Praxis-Beispiel

Zeitpunkt der Erfüllung der Voraussetzungen für die Gewinnermittlung^[3]

Ein neuer Gewerbebetrieb schließt am 1.2.2002 einen Vertrag über die Bestellung eines neuen Containerschiffs ab und stellt gleichzeitig den Antrag auf Gewinnermittlung nach § 5a Abs. 1 EStG. Die Infahrtsetzung erfolgt am 10.1.2003. Das Schiff wird in ein inländisches Seeschiffsregister eingetragen, Ort der Geschäftsleitung und die Bereederung sind im Inland und das Schiff wird entsprechend § 5a Abs. 2 S. 1 EStG verwendet. Das Wirtschaftsjahr entspricht dem Kj.

Die Bestellung des Schiffes ist ein Hilfsgeschäft, sodass der Stpfl. gem. BMF erstmals in 2002 Einkünfte aus diesem Gewerbebetrieb erzielt. Da das Hilfsgeschäft zum Betrieb von Handelsschiffen im internationalen Verkehr gehört, läuft laut Auffassung der Finanzverwaltung die Antragsfrist von 2002 bis spätestens bis zum 31.12.2004. Der Gewinn beträgt für 2002 mangels geführter Tonnage 0 Euro. Der BFH würde hingegen die Antragsfrist erst 2003 beginnen lassen, da die Bestellung noch nicht ausreicht und erst ab 2003 alle Voraussetzungen für eine Anwendung des § 5a EStG vorliegen. Zur Wirksamkeit des Antrags vgl. Rz. 56.

Rz. 51 einstweilen frei

Rz. 52

Bei Betrieben, die bereits vor dem 1.1.1999 bestanden haben (Altbetriebe), konnte der Antrag erstmals in 1999 bis spätestens 31.12.2001 mit Wirkung zum 1.1.2001 gestellt werden (§ 52 Abs. 15 EStG).^[4]

Rz. 53

Bei sonstigen Betrieben, das sind Betriebe, die keine Altbetriebe oder neu gegründete Betriebe sind, beginnt die Antragsfrist ebenfalls in dem Zeitpunkt, in dem erstmals Einkünfte aus dem Betrieb von Handelsschiffen im internationalen Verkehr erzielt werden. Das ist in dem Wirtschaftsjahr der Fall, in dem die Anzahl der Tage mit inländischer Registrierung die übrigen Tage überwiegt und die Schiffe zu mehr als der Hälfte der tatsächlichen Betriebstage des gesamten Wirtschaftsjahrs zur Beförderung von Personen und Gütern auf Fahrten im Verkehr mit oder zwischen ausl. Häfen, innerhalb eines ausl. Hafens oder zwischen einem ausl. Hafen und der Hohen See eingesetzt waren.

Rz. 54

Das bedeutet für das Beispiel unter Rz. 51, dass in diesen Fällen die Antragsfrist in 2003 beginnt und zum 31.12.2005 endet. Die Folgefristen (Rz. 57) beginnen und enden jeweils mit den Wirtschaftsjahren, die nach Ablauf eines Zeitraums von 10 Jahren, vom Beginn des Erstjahrs gerechnet, enden. Es handelt sich um Zeitjahre, nicht Wirtschaftsjahre. Nach § 5a Abs. 3 S. 1 EStG ist Erstjahr nicht das letzte Jahr, in dem das Wahlrecht endet und nicht ausgeübt wurde.^[5]

Rz. 54a

Für Wirtschaftsjahre, die nach dem 31.12.2005 enden, muss der Antrag im Jahr der Anschaffung oder Herstellung (Indienststellung) des Handelsschiffs gestellt werden.^[6] Dabei stellt die Finanzverwaltung nunmehr klar, dass der Antrag betriebsbezogen und nicht objektbezogen ist.^[7] Er wirkt ab Beginn dieses Wirtschaftsjahrs, sodass bei Indienststellung z. B. am 1.12. eines Jahres der Gewinn für dieses ganze Jahr nach § 5a Abs. 1 EStG zu ermitteln ist. Hierdurch sollen Mitnahmeeffekte dergestalt verhindert werden, dass Stpfl. in den Jahren vor Ablauf der bisherigen Antragsfrist (Beispiel Rz. 50) den Gewinn nach allgemeinen Grundsätzen ermitteln und – regelmäßig – Verluste geltend machen können, und erst im letzten Jahr zur Gewinnermittlung nach § 5a EStG wechseln. Der Antrag kann wirksam nur gestellt werden, wenn im Jahr der Indienststellung sämtliche Voraussetzungen des § 5a erfüllt sind. Gewinne oder Verluste, die in den Jahren davor entstehen, weil seit dem Bauauftrag bis zur Indienststellung mehrere Jahre vergehen (z. Zt. ist bei Erteilung eines Bauauftrags z. B. in 2004 nicht mit einer Lieferung des Schiffes vor 2007 zu rechnen), sind nach den allgemeinen Grundsätzen zu ermitteln. Wird der Antrag in einem späteren Jahr gestellt und sind die Voraussetzungen des § 5a EStG erfüllt, sind die Gewinne der Vorjahre vor Indienststellung des Handelsschiffs nicht zu versteuern, Verluste der Vorjahre sind weder ausgleichsfähig, noch verrechenbar (§ 5a Abs. 3 S. 2 EStG). Sind für die Vorjahre bereits Steuerbescheide erlassen worden, sind diese zu ändern. Das gilt auch, wenn der Steuerbescheid unanfechtbar geworden ist. Die Festsetzungsfrist endet insoweit nicht, bevor die Festsetz...