„(1) [1] ... Kapitalerträgen ..., die nach einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung nicht oder nur nach einem Steuersatz unterhalb des Steuersatzes des § 43a Absatz 1 Satz 1 Nummer 1 besteuert werden, ...”
Rz. 47
[Autor/Stand] Nur DBA-Ansprüche. Allein Ansprüche auf Entlastung von Kapitalertragsteuer, die sich aus DBA ergeben, haben die besonderen Voraussetzungen des § 50j EStG zu beachten. Solche Ansprüche resultieren regelmäßig aus Art. 10 des jeweilig anzuwendenden deutschen DBA. Dort wird bei der Begrenzung des Steuersatzes, der dem Quellenstaat maximal auf grenzüberschreitende Dividendenzahlungen inländischer Gesellschaften im Sinne des DBA zugestanden wird, gewöhnlich unterschieden zwischen Schachtelbeteiligungen und Streubesitzbeteiligungen (vgl. Art. 10 Abs. 2 Satz 1 Buchst. a und b OECD-MA 2017: Höchststeuersatz von 5 % bzw. 15 %). Darüber hinaus sind in einigen deutschen DBA vollständige Verzichte des Quellenstaats auf sein Besteuerungsrecht enthalten (siehe insbesondere Art. 10 Abs. 3 DBA-USA[2]: 80 %-Beteiligungen und Pensionsfonds). Dementsprechend beschreibt der Abs. 1 Satz 1 des § 50j EStG sowohl vollständige DBA-Befreiungen von der Kapitalertragsteuer als auch DBA-Reduzierungen auf einen Steuersatz, der unter dem Regelsatz der Kapitalertragsteuer liegt, den § 43a Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG festlegt und der derzeit 25 % beträgt.
Rz. 48
[Autor/Stand] Derzeit nur 15 betroffene DBA. Aufgrund der zusätzlichen Voraussetzungen für die Anwendung des § 50j EStG in seinem Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 (nur Entlastungen auf einen Steuersatz unter 15 %, s. Rz. 88 ff.) und Nr. 2 (keine Einkünfte aus qualifizierten Schachtelbeteiligungen, s. Rz. 93 ff.) können im Ergebnis nur bestimmte deutsche DBA derzeit von der Regelung des § 50j EStG betroffen sein. Nach dem Merkblatt des BZSt zu § 50j EStG sind dies mit dem Stand zum 1.1.2018 lediglich die 15 deutschen DBA, die mit Armenien, Bolivien, China, Georgien, Großbritannien, Indien, Israel, der Mongolei, den Niederlanden, der Schweiz, Syrien, Taipeh (Taiwan), der Ukraine, den USA und den Vereinigten Arabischen Emiraten abgeschlossen wurden (s. § 50j EStG Anh. 2 Rz. 1).
Rz. 49
[Autor/Stand] Keine Entlastungsansprüche nach § 43b EStG. Die Begrenzung des Anwendungsbereichs des § 50j EStG auf DBA-Ansprüche hat zur Folge, dass Ansprüche auf Befreiung von der Kapitalertragsteuer nach § 43b EStG (Dividenden im grenzüberschreitenden EU-Konzern), für die ebenfalls das Entlastungsverfahren des § 50d Abs. 1 EStG gilt (s. Rz. 16), die zusätzlichen Anforderungen des § 50j EStG nicht erfüllen müssen. Selbst wenn § 50j EStG die Entlastungsansprüche nach § 43b EStG erfasste, wäre in diesen Fällen allerdings in aller Regel die Mindesthaltefrist nach § 50j Abs. 4 Satz 2 EStG eingehalten (vgl. § 43b Abs. 2 Satz 4 EStG), was die Anwendung des § 50j EStG verhinderte (s. Rz. 100 ff.).
Rz. 50
[Autor/Stand] Keine Entlastungsansprüche nach § 44a Abs. 9 EStG. Ebenfalls keine Beachtung finden die zusätzlichen Entlastungsvoraussetzungen des § 50j EStG bei Ansprüchen auf Reduzierung der Kapitalertragsteuer nach § 44a Abs. 9 EStG, die beschränkt steuerpflichtige Körperschaften unabhängig von dem Bestehen eines DBA zwischen ihrem Ansässigkeitsstaat und der Bundesrepublik Deutschland geltend machen können. Da aus § 44a Abs. 9 EStG im Ergebnis nur eine Reduzierung des Steuersatzes auf 15 % erfolgt, würde eine Anwendung des § 50j EStG in diesen Fällen außerdem an der Bestimmung des Anwendungsbereichs durch Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 scheitern (s. Rz. 88 ff.).
Rz. 51
[Autor/Stand] Keine Entlastungsansprüche nach InvStG. Aufgrund der Beschränkung auf DBA-Entlastungsansprüche sind auch Ermäßigungsansprüche für ausländische Investmentfonds nach § 7 oder § 11 InvStG nicht erfasst. Diese Ansprüche unterliegen jedoch ohnehin weder dem Entlastungsverfahren nach § 50d Abs. 1 EStG (vgl. Rz. 54 ff.), noch führen sie zu einer gemäß § 50j Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 EStG erforderlichen Reduzierung des Steuersatzes auf unter 15 % (s. Rz. 88 ff.), und sind deshalb bereits aus diesen Gründen von den Vorgaben des § 50j EStG befreit.
Rz. 52
[Autor/Stand] Keine Entlastungsansprüche nach § 50g EStG. Ebenfalls keine Beachtung finden im Rahmen des § 50j EStG die Kapitalertragsteuer-Entlastungsansprüche auf der Grundlage des § 50g EStG. Auch diese Entlastung ist nicht in einem DBA begründet, sondern beruht auf der Umsetzung der Zinsen- und Lizenzgebühren-Richtlinie der EU[8]. Unabhängig davon können jedoch aus Aktien und Genussscheinen mit beteiligungsähnlichen Rechten (s. Rz. 30 ff.) keine Zinsen im Sinne des § 50g Abs. 1 Satz 1 und Abs. 2 Nr. 1 EStG fließen, so dass die von § 50j EStG betroffenen Kapitalerträge von vornherein nicht unter den Entlastungstatbestand des § 50g EStG fallen können.
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