„(1) [1] ... hat ungeachtet dieses Abkommens nur dann Anspruch auf ... Entlastung ...”
Rz. 74
[Autor/Stand] Gewährung eines DBA-Entlastungsanspruchs oder vollständige Versagung. Rechtsfolge des § 50j EStG ist, dass in seinem Anwendungsbereich (s. Rz. 25 ff.) bei Vorliegen der Voraussetzungen des § 50j Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 bis 3 EStG (s. Rz. 58 ff.) ein Anspruch auf Erstattung von Kapitalertragsteuer auf der Grundlage eines DBA besteht, dies hingegen nicht der Fall ist, wenn die genannten Voraussetzungen nicht vorliegen. Der DBA-Entlastungsanspruch wird im betreffenden Fall in vollem Umfang versagt. Anders als im Rahmen der Schwestervorschrift des § 36a EStG (nach dessen Abs. 1 Satz 2) wird der Entlastungsanspruch bei § 50j EStG nicht auf die Anwendung eines Steuersatzes von 15 % reduziert. Dies ist insbesondere konsequent, soweit § 50j EStG als Konkretisierung des Begriffs des Nutzungsberechtigten im Sinne des Art. 10 Abs. 2 OECD-MA 2017 zu sehen ist (vgl. Rz. 13). In diesem Fall ist das Besteuerungsrecht des Quellenstaats im Hinblick auf eine Person, die nicht Nutzungsberechtigter einer Dividende ist, nämlich in keiner Weise beschränkt. Darüber hinaus ist die Rechtsfolge einer vollständigen Versagung geboten, um für ein angemessenes Gestaltungsrisiko zu sorgen. Denn unter der Annahme, dass die DBA-Standard-Entlastung in Form einer Reduzierung des Steuersatzes auf 15 % den allermeisten Steuerpflichtigen zusteht und sie daher mittels einer Gestaltung eine noch geringere Belastung zu erreichen suchen (s. Rz. 91), würde eine nur teilweise Versagung eines DBA-Entlastungsanspruchs durch die Regelung des § 50j EStG den Anreiz für Gestaltungen erhöhen, da im Ergebnis mit dem Gestaltungsversuch kein steuerliches Risiko verbunden wäre.
Rz. 75
[Autor/Stand] Verbleibender Entlastungsanspruch nach § 44a Abs. 9 EStG für Körperschaftsteuerpflichtige. Die beschriebene ratio der Rechtsfolge des § 50j EStG (s. Rz. 74) wird eingeschränkt durch den Umstand, dass Körperschaftsteuerpflichtige, welche die Voraussetzungen des § 50j EStG nicht erfüllen, gleichwohl über einen Entlastungsanspruch nach § 44a Abs. 9 EStG verfügen, für den die zusätzlichen Voraussetzungen des § 50j Abs. 1 Satz 1 EStG nicht gelten (s. Rz. 50).[3] Diese Entlastung umfasst zwar nicht den Solidaritätszuschlag und führt deshalb unter seiner Geltung zu einer verbleibenden Steuerbelastung von 15,825 %. Die Rechtsfolge für Körperschaftsteuerpflichtige entspricht dadurch aber im Ergebnis derjenigen, welche die Schwestervorschrift des § 36a EStG in ihrem Anwendungsbereich vorsieht (s. Rz. 74).
Rz. 76
[Autor/Stand] Weitere verbleibende Entlastungsansprüche. Ebenfalls von den Rechtsfolgen des § 50j EStG unberührt bleiben die weiteren Entlastungsansprüche, die beschränkt Steuerpflichtigen außerhalb von DBA für Kapitalerträge zustehen, die sich im Anwendungsbereich des § 50j EStG befinden. Dies betrifft die Entlastung von Investmentfonds nach § 7 und § 11 InvStG auf einen Kapitalertragsteuersatz von 15 % (s. Rz. 51) sowie die Befreiung von der Kapitalertragsteuer bei EU-Konzernbeteiligungen nach § 43b EStG (s. Rz. 49).
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