Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 6.3 Nur ein Geschäftsbetrieb oder mehrere?

Tz. 38

Stand: EL 112 – ET: 12/2023

Nach bisheriger Verw-Auff zu § 8 Abs 4 KStG aF (s Rn 8 des BMF-Schr v 16.04.1999, BStBl I 1999, 455) kann eine Kö nur einen einheitlichen Geschäftsbetrieb haben. Fraglich erscheint, ob das auch für § 8d KStG gilt.

Gem § 8d Abs 1 S 1 KStG ist § 8c KStG auf Antrag nicht anzuwenden, wenn die Kö während des Beobachtungszeitraums A (hierzu s Tz 14) "ausschl denselben Geschäftsbetrieb unterhält". Nach § 8d Abs 2 S 2 Nr 3 KStG geht der fortführungsgebundene Verlustvortrag unter, "wenn die Kö einen zusätzlichen Geschäftsbetrieb aufnimmt". In der amtl Ges-Begr (s BR-Drs 544/16, 8) heißt es, dass die Kö und ihre AE nicht in die Lage versetzt werden sollen, "Verluste aus nacheinander oder zeitgleich betriebenen vd Geschäftsbetrieben" miteinander verrechnen zu können.

Verw-Auff zu § 8d KStG:

Der Begriff des Geschäftsbetriebs ist nach Auff der Fin-Verw tätigkeitsbezogen zu verstehen (s Rn 20 des BMF-Schr v 18.03.2021). Danach soll eine Kö grds mehrere Geschäftsbetriebe haben, wenn sie mehreren selbständigen Betätigungen nachgeht (zu den Ausnahmen hiervon s Tz 39aff). Ob mehrere selbständige Betätigungen vorliegen, richtet sich danach, ob sich die jeweiligen Betätigungen unter Berücksichtigung der qualitativen Merkmale des § 8d Abs 1 S 4 KStG voneinander abheben. Eine selbständige Betätigung muss dabei nicht die Voraussetzungen eines Teilbetriebs erfüllen.

Sofern mehrere Geschäftsbetriebe vorliegen, ist nach Verw-Auff der Anwendungsbereich des § 8d KStG nicht eröffnet (s auch Tz 14c).

Als Bsp für zwei selbständige Betätigungen und damit für mehrere Geschäftsbetriebe, die die Anwendung des § 8d KStG ausschließen, führt Bsp 4 in Rn 20 des BMF-Schr v 18.03.2021 eine Verlust-Kö an, die sowohl eine Waschmaschinen- als auch eine Schuhproduktion betreibt. In einem solchen Fall unterscheiden sich die angebotenen Produkte, der Kunden- und Lieferantenkreis, die Qualifikation der Arbeitnehmer und die bedienten Märkte voneinander. Nach Verw-Auff führen auch zufällige Überschneidungen im Kundenkreis nicht dazu, dass von einem einheitlichen Kundenkreis auszugehen ist.

Wie die FinVerw hielt es auch bereits die im Vorfeld des Ges-Gebungsverfahrens zu § 8d KStG eingesetzte Bund-/Länder-AG (dazu s FR 2017, 113, 121) für erforderlich, die Anwendung des § 8d KStG auf Kö zu beschr, die nur einen einzigen Geschäftsbetrieb unterhalten; anderenfalls würde bei Kö mit mehreren Geschäftsbetrieben Gestaltungspotential entstehen. Auch nach Neumann/Heuser (s GmbHR 2017, 281, 283) können alle Kö, die mehr als einen Geschäftsbetrieb unterhalten bzw innerhalb des vorgelagerten Beobachtungszeitraums unterhalten haben, nicht in den Genuss der Verlustrettung nach § 8d KStG kommen (glA s Pflüger, GStB 2017, 152, 155 und s Kusch, NWB 2018, 930, 934).

Tz. 39

Stand: EL 108 – ET: 12/2022

Von der Fin-Verw abw Auff:

UE ist der in § 8d KStG verwendete Begriff des Geschäftsbetriebs normspezifisch zu verstehen (s Tz 35). Er soll nach Art einer Schedulenbesteuerung sicherstellen, dass der fortführungsgebundene Verlustvortrag nur mit späteren Gewinnen, die aus der ehemaligen "Verlustquelle" erwirtschaftet werden, verrechnet werden darf (s Tz 33). Eine Abgrenzung des Begriffs "Geschäftsbetrieb" nach Tätigkeiten ist uE nicht sachgerecht, wenn das Vorhandensein mehrerer Geschäftsbetriebe generell als schädlich für die Anwendung von § 8d KStG angesehen wird. Ein sachlicher Grund dafür, bei mehreren (unverändert fortgeführten) Betätigungen die Anwendung von § 8d KStG generell auszuschließen, ist nicht erkennbar.

UE könnte man den in § 8d Abs 1 S 1 KStG verwendeten Begriff "ausschl denselben Geschäftsbetrieb" so verstehen, dass besagter Geschäftsbetrieb auch eine Mehrheit von in sich abgegrenzten Unternehmensaktivitäten umfassen kann, wie es bei jeder größeren und mittleren Kö der Fall ist (glA s Suchanek/Rüsch, GmbHR 2018, 57, 59 und Ubg 2021, 181, 186). Ein solcher aus vd Tätigkeiten zusammengefasster Geschäftsbetrieb wäre dann der maßgebliche "Ausgangsgeschäftsbetrieb", der der späteren Fortführungsprüfung nach § 8d Abs 2 KStG als Vergleichsmaßstab zugrunde zu legen ist (s Tz 47ff). Ges ausgeschlossen ist nur (s § 8d Abs 1 S 2 Nr 2 KStG), dass zum Geschäftsbetrieb der Verlust-Kö ab dem Beginn des zeitlich vorgelagerten Beobachtungszeitraums Organbeteiligungen oder MU-Beteiligungen gehören dürfen. Bei dieser Auslegung ergäbe sich uE auch kein Widerspruch zu dem in § 8d Abs 2 S 2 Nr 3 KStG geregelten st-schädlichen Tatbestand, wonach die Begr einer weiteren abgegrenzten Unternehmensaktivität als "Aufnahme eines zusätzlichen Geschäftsbetriebs" zu werten wäre.

Einen ähnlichen Ansatz verfolgen Binnewies/Mehlhaf (s DStR 2022, 1244, 1245). IE ist zwar die Aufnahme eines zusätzlichen Geschäftsbetriebs nach § 8d Abs 2 S 2 Nr 3 KStG schädlich – allerdings nur, wenn dies innerhalb des Beobachtungszeitraums B (s Tz 14) erfolgt. Bestehen dagegen bereits seit Gründung oder zumindest seit Beginn des dritten VZ vor dem schädlichen Beteiligungserwerb mehrere Geschä...