Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 4.1 Einschränkungen nach ...

Lars Leibner, Ewald Dötsch

Tz. 14

Stand: EL 108 – ET: 12/2022

Wie bereits ausgeführt (s Tz 9), setzt die Verlustrettung nach § 8d KStG nach seinem Abs 1 S 1 kumulativ voraus, dass

die Verlust-Kö seit ihrer Gründung oder zumindest seit dem Beginn des dritten vorangegangenen VZ "ausschl denselben Geschäftsbetrieb unterhält" (s Tz 14b und s Tz 38ff) und
"in diesem Zeitraum bis zum Schluss des VZ des schädlichen Beteiligungserwerbs kein Ereignis iSd Abs 2 stattgefunden hat".
Zudem darf kein Ausschluss des Anwendungsbereiches iSd § 8d Abs 1 S 2 KStG vorliegen (s Tz 18ff).

Die Beweislast für das Vorliegen dieser Voraussetzungen liegt bei der Verlust-Kö (glA s Suchanek/Rüsch, in H/H/R, § 8d KStG Rn 22 und s Neumann/Höffer, GmbHR 2021, 413, 415).

Das bedeutet, dass bereits während des zeitlich vorgelagerten Beobachtungszeitraums bis zum Ende des VZ des schädlichen Beteiligungserwerbs (= Beobachtungszeitraum B) der Geschäftsbetrieb der Verlust-Kö nicht eingestellt, nicht ruhend gestellt oder einer andersartigen Zweckbestimmung zugeführt sein darf, dass die Kö keinen zusätzlichen Geschäftsbetrieb aufgenommen, sich nicht an einer MU-Schaft beteiligt und keine OT-Stellung eingenommen haben darf und dass auf die Kö nicht WG zu einem unterhalb des gW liegenden Werts übertragen worden sind. Zu den einzelnen schädlichen Ereignissen iSd § 8d Abs 2 KStG s Tz 54ff.

Der Eintritt eines solchen Ereignisses iSd § 8d Abs 2 KStG vor dem Beginn des vorgelagerten Beobachtungszeitraums ist dagegen – vorbehaltlich § 8d Abs 1 S 2 KStG (s Tz 18ff) – unschädlich für eine Antragstellung nach § 8d Abs 1 S 5 KStG (s Suchanek/Rüsch, Ubg 2017, 7, 9).

Vorgelagerter Beobachtungszeitraum:

Der vorgelagerte Beobachtungszeitraum beginnt entweder mit der Gründung der Kö oder mit dem Beginn des dritten VZ, der dem VZ des schädlichen Beteiligungserwerbs vorausgeht, wenn die Gründung der Kö bereits länger zurückliegt.

Von diesem Zeitpunkt an bis zum schädlichen Beteiligungserwerb darf die Kö ausschl denselben Geschäftsbetrieb unterhalten (diesen Zeitraum bezeichnet die Fin-Verw als "Beobachtungszeitraum A", s Rn 13 des BMF-Schr v 18.03.2021).

Zudem darf von diesem Zeitpunkt an bis zum Schluss des VZ des schädlichen Beteiligungserwerbs kein schädliches Ereignis iSd § 8d Abs 2 KStG stattgefunden haben (diesen Zeitraum bezeichnet die Fin-Verw als "Beobachtungszeitraum B", s Rn 13 des BMF-Schr v 18.03.2021).

Liegt der Gründungszeitpunkt der Kö weniger als drei VZ vor dem VZ der Antragstellung, reduziert sich der Dreijahreszeitraum auf den Zeitraum seit der Gründung. Maßgeblich ist also immer der jeweils kürzere Zeitraum (s Suchanek/Rüsch, Ubg 2017, 7). Für den Zeitpunkt der Gründung ist uE nicht erst auf die Eintragung im H-Reg, sondern bereits auf den Zeitpunkt des formgültigen Abschlusses des notariellen Gesellschaftsvertrags abzustellen (= Vorgesellschaft, die ebenfalls bereits der KSt-Pflicht unterliegt; s H1.1 "Beginn der Steuerpflicht" KStH 2022; dem folgt auch die Fin-Verw, s Rn 14 des BMF-Schr v 18.03.2021). Der gesamte Beobachtungszeitraum B beträgt grds vier VZ und damit vier volle Kj, soweit kein späterer Gründungszeitpunkt der Kö vorliegt (s Tz 16 und s Suchanek/Rüsch, Ubg 2017, 7, 9). Ein abgekürzter Beobachtungszeitraum kann sich auch in dem Fall der Sitzverlegung einer ausl Kö nach D ergeben (glA s Förster/von Cölln, DStR 2017, 8, 11).

Innerhalb der letzten 3 VZ gegründete Kö (in Anlehnung an Abbildung 1 in Rn 13 des BMF-Schr v 18.03.2021):

VZ 01	VZ 02	VZ 03		VZ 04	VZ 05	VZ 06

		Gründung der Kö			Schädlicher Beteiligungserwerb

			– Beobachtungszeitraum A –

			– Beobachtungszeitraum B –

Bereits vor mehr als 3 VZ gegründete Kö (in Anlehnung an Abbildung 2 in Rn 13 des BMF-Schr v 18.03.2021):

VZ 01	VZ 02	VZ 03	VZ 04	VZ 05	VZ 06

Gründung der Kö				Schädlicher Beteiligungserwerb

	– Beobachtungszeitraum A –

	– Beobachtungszeitraum B –

Abw Wj:

Entgegen dem urspr Entw stellt § 8d Abs 1 S 1 KStG bei der zeitlichen Festlegung des vorgelagerten Beobachtungszeitraums nicht mehr auf Wj, sondern einheitlich auf VZ ab (s BT-Drs 18/10495, 14). Der Beginn des vorgelagerten Beobachtungszeitraums bestimmt sich uE damit einzig nach dem VZ des schädlichen Beteiligungserwerbs und ist damit sowohl bei kj-gleichem als auch bei abw Wj identisch (s Suchanek/Rüsch, Ubg 2017, 7, 8). Damit kann auch durch die Einfügung eines Rumpf-Wj der im Ges genannte Dreijahreszeitraum nicht verkürzt werden.

Beispiel:

Die Verlust-Kö hat ein abw Wj vom 01.07.-30.06. Am 15.10.05 erfolgt ein schädlicher Beteiligungserwerb.

Der vorgelagerte Beobachtungszeitraum iSd § 8d Abs 1 S 1 KStG umfasst nicht nur die Zeit ab dem 01.07.02 (= letzte 3 Wj vor dem Wj des schädlichen Beteiligungserwerbs), sondern die VZ 02 (mit dem abw Wj 01/02) bis VZ 05.