BFH II R 62/84 (NV)
 

Entscheidungsstichwort (Thema)

Verjährung der Grunderwerbsteuer (§ 26 GrEStG Schl.-Holst.); Inhaltliche Bestimmtheit eines Grunderwerbsteuerbescheides (§ 119 AO)

 

Leitsatz (NV)

1. Unter Einschränkung des Wortlauts des § 26 GrEStG beginnt die Verjährung der Grunderwerbsteuer bereits mit Ablauf des Jahres, in dem der Erwerb dem FA angezeigt worden ist. Dies gilt jedoch nicht, wenn der Anzeige des Erwerbsvorgangs eine gegenteilige Anzeige nachfolgt, der Vertrag sei nicht rechtswirksam, selbst dann, wenn sich aus dem Vertrag ergibt, daß Wirksamkeitshindernisse nur das Erfüllungsgeschäft betreffen.

2. Ein Grunderwerbsteuerbescheid ist nicht deshalb unwirksam, weil er mehrere zu einem einheitlichen Kaufpreis erworbene Grundstücke in einem einheitlichen - zusammengefaßten - Bescheid erfaßt, wenn sich durch Bezugnahme auf den Kaufvertrag ergibt, für welche Erwerbsvorgänge die aus dem Gesamtkaufpreis festgesetzte Steuer erhoben worden ist.

 

Normenkette

GrEStG Schleswig-Holstein § 26; AO 1977 §§ 119, 157

 

Verfahrensgang

Schleswig-Holsteinisches FG

 

Tatbestand

Durch Kaufvertrag vom 9. September 1975 erwarb der Kläger und Revisionsbeklagte (Kläger) die im Grundbuch von X eingetragenen bebauten Grundstücke für insgesamt . . . DM. Eigentümer der Grundstücke war Y, über dessen Vermögen der Konkurs eröffnet war. An seiner Stelle trat der gerichtlich bestellte Konkursverwalter Z als Verkäufer auf.Nach dem Vertrag wurden in Anrechnung auf den Kaufpreis im einzelnen aufgeführte Rechte einschließlich der zugrunde liegenden schuldrechtlichen Konditionen übernommen. Weiter heißt es unter § 2, 2.: ,,Der Differenzbetrag zwischen den mit DM . . . übernommenen Rechten bis zur vollen Belegung des Kaufpreises von DM . . . in Höhe von DM . . . ist auf Notar-Treuhandkonto . . . bei der . . .bank . . . einzuzahlen, sobald die Auflassungsvormerkung zugunsten des Käufers in den Grundbüchern des verkauften Grundbesitzes eingetragen steht und sämtliche zur Vertragsdurchführung erforderlichen Genehmigungserklärungen und Zustimmungen der Behörden und Gläubiger vorliegen.

In Höhe etwaiger nicht genehmigter Beleihungsübernahmen ist von dem Verkäufer Löschungsbewilligung zu erbringen, während sich der vom Käufer zu erbringende, auf Notar-Treuhandkonto einzuzahlende Kaufpreis um den Nennbetrag des nicht übernommenen Rechts erhöht. Der beurkundende Notar ist berechtigt und ermächtigt, die zur vertragsgemäßen Durchführung und Pfandfreistellung erforderlichen Beträge an die Gläubiger zu überweisen und das Restguthaben an den Verkäufer oder die von ihm benannte Stelle auszuzahlen, sobald die vertragsgemäße Eigentumsumschreibung auf den Käufer sichergestellt ist."

Als Tag der Übergabe war der 1. Oktober 1975 vereinbart. In § 5 erklärten die Vertragsschließenden die Auflassung und beantragten eine Auflassungsvormerkung zugunsten des Käufers zur Sicherung des Anspruchs auf Eigentumsverschaffung. Nach § 7 trägt die Kosten des Vertrages und seiner Durchführung sowie die Grunderwerbsteuer der Käufer, und werden die Parteien darauf hingewiesen, daß der Vertrag behördlicher Genehmigung nach dem Bundesbaugesetz (BBauG) bedarf und zur Grundbuchumschreibung die steuerliche Unbedenklichkeitsbescheinigung vorliegen muß. Weiter wird der beurkundende Notar mit der Einholung der erforderlichen Genehmigung beauftragt und zum Empfang der Unbedenklichkeitsbescheinigung ermächtigt.

Der beurkundende Notar zeigte dem Beklagten und Revisionskläger (Finanzamt - FA -) am 11. September 1975 unter Vorlage einer Abschrift des Vertrages den Abschluß des Kaufvertrages an. Aus dem Anschreiben ergibt sich u. a., daß auch eine Genehmigung nach dem Grundstücksverkehrsgesetz (GrdstVG) beantragt wurde. Vor Abschluß dieses Kaufvertrages hatte der Kläger mit dem Eigentümer Y über dieselben Grundstücke am 12. August 1975, nach Eröffnung des Konkursverfahrens, einen Kaufvertrag abgeschlossen. Dieser Vetrag war nicht zur Durchführung gekommen, weil der Konkursverwalter den Vertrag nicht genehmigt, sondern auf einem Neuabschluß bestanden hatte.

Mit Schreiben vom 23. September 1975 und 28. September 1976 bat das FA den beurkundenden Notar A, den Zeitpunkt der Rechtswirksamkeit des Vertrages vom 9. September 1975 mitzuteilen. Der Notar teilte darauf am 15. Oktober 1976 mit, der Vertrag sei ,,insoweit noch nicht endgültig rechtswirksam geworden, als noch die einverständliche Umbeleihung im Grundbuch von X der C erfolgen und diese noch nicht abgeschlossen werden konnte. Möglicherweise muß sogar noch wegen Beleihung durch einen anderen Gläubiger mit etwaigen günstigeren Konditionen verhandelt werden. Die Genehmigungen bzw. Zustimmungserklärung der eingetragenen Gläubiger für die Umbeleihung sind jedoch Wirksamkeitsvoraussetzungen für den Vertrag. Weiter ist mitzuteilen, daß der Kaufvertrag insoweit noch nicht erfüllt worden war, als für die ordnungsgemäße Bauabnahme Garagenplätze zur Verfügung zu stellen waren. Dieses konnte jedoch nur unter Einbeziehung des Grundstücks X, B-Straße, . . . erfolgen. Durch Vergleich vom 11. August 1976 ist dies geschehen, wobei jedoch die vertragliche Durchführung in notarieller Form für die nächste Zeit vorgesehen ist. . . . Sobald der notarielle Vertrag zu dieser Ergänzungsverhandlung vorliegt und bis dahin auch die Umbeleihung, wie eingangs ausgeführt, geklärt sein dürfte, und damit dann unseres Erachtens die endgültige Rechtswirksamkeit der Verträge gegeben wäre, komme ich unaufgefordert auf die Vorgänge zurück. . . ." Daraufhin fertigte das FA am 20. Oktober 1976 folgenden Aktenvermerk: ,,. . . Hinweis auf das Schreiben des Notars A vom 15. 10. 76 . . . Die Verträge . . . sind noch nicht rechtswirksam. Die Rechtswirksamkeit ist abzuwarten. . . ."

Zwischen Oktober 1976 und Juli 1982 wiederholte das FA die Anfragen mehrfach.

Nachdem der Notar schließlich am 6. August 1982 mitgeteilt hatte, er habe über den Sachstand seit längerer Zeit nichts gehört und sei auch im einzelnen nicht informiert, setzte das FA die Grunderwerbsteuer gegenüber dem Kläger mit Bescheid vom 29. November 1982 fest. Die Eintragung des Klägers als Eigentümer war bis zu diesem Zeitpunkt noch nicht erfolgt.

Der Einspruch des Klägers, in dem er geltend machte, der Steueranspruch sei nach Eintritt der Verjährung festgesetzt worden, blieb ohne Erfolg.

Das Finanzgericht (FG) gab der Klage statt. Zur Begründung führte es aus, nach dem Wortlaut des für den Streitfall noch geltenden § 26 des Grunderwerbsteuergesetzes (GrEStG), wonach die Verjährung der Steuer in den Fällen des § 1 Abs. 1 GrEStG mit dem Ablauf des Jahres beginnt, in dem der Erwerber des Grundstücks als Eigentümer in das Grundbuch eingetragen worden ist, hätte im Streitfall zwar der Verjährungsbeginn im Zeitpunkt der Steuerfestsetzung noch nicht begonnen. Der Wortlaut der Vorschrift, der über ihren auf angemessene Maßnahmen zur Vermeidung von Steuerausfällen gerichteten Normzweck hinausgehe, sei jedoch im Wege teleologischer Reduktion in der Weise einzuschränken, daß die Verjährungsfrist schon vor Eintragung des Grundstückserwerbers als Eigentümer in das Grundbuch beginne, und zwar mit Ablauf des Jahres, in dem der Erwerbsvorgang der zuständigen Finanzbehörde in einer Weise bekanntgeworden ist, die es ihr nach möglicherweise erforderlichen weiteren Ermittlungen erlaubt, den Erwerbsvorgang auf seine Grunderwerbsteuerpflicht zu prüfen. Dem FA sei der Erwerb angezeigt und die Abschrift der Vertragsurkunde übersandt worden. Es hätte sich daher, ohne daß ergänzende Ermittlungen erforderlich gewesen wären, nach dem Inhalt des Vertrages davon überzeugen können, daß der Kaufvertrag mit seinem Abschluß wirksam zustande gekommen war und keine Anhaltspunkte dafür vorlagen, daß die Rechtswirksamkeit des Verpflichtungsgeschäfts von dem Eintritt einer Bedingung oder Genehmigung abhängig war. Etwas anderes ergebe sich auch nicht aufgrund der ihm durch den Notar erteilten Auskünfte. Sie hätten - für das FA erkennbar - lediglich die Durchführung des Vertrages und nicht die Wirksamkeit des Verpflichtungsgeschäfts betroffen. Mit seiner Revision rügt das FA die Verletzung von § 145 Abs. 2 Nr. 4 der Reichsabgabenordnung (AO) und § 26 GrEStG Schleswig-Holstein.

 

Entscheidungsgründe

Die Revision ist zulässig; sie ist auch begründet.

Der Kaufvertrag vom 9. September 1975 unterlag gemäß § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG Schleswig-Holstein i. d. F. vom 3. Februar 1967 (BStBl II, 105), geändert durch Gesetz vom 25. März 1970 (BStBl I, 387), der Grunderwerbsteuer.

Entgegen der Auffassung des FG war der Steueranspruch im Zeitpunkt des Erlasses des Grunderwerbsteuerbescheides, am 29. November 1982, nicht verjährt. Für die Verjährung galt, da die Steuer vor dem 31. Dezember 1976 entstanden ist, gemäß Art. 97 § 10 des Einführungsgesetzes zur Abgabenordnung (EGAO 1977) die Verjährungsvorschrift des § 144 Abs. 1 Satz 1 AO; die Verjährungsfrist betrug danach fünf Jahre.

Gemäß § 26 GrEStG begann die Verjährung der Steuer in Fällen des § 1 Abs. 1 GrEStG Schleswig-Holstein mit dem Ablauf des Jahres, in dem der Erwerber des Grundstücks als Eigentümer in das Grundbuch eingetragen worden ist (1. Halbsatz).

Nach dem Wortlaut des § 26, 1. Halbsatz GrEStG Schleswig-Holstein hatte, da im Zeitpunkt des Erlasses des Steuerbescheids der Erwerber noch nicht in das Grundbuch eingetragen war, die Verjährung noch nicht zu laufen begonnen. Der Senat hat allerdings zu den im wesentlichen gleichlautenden Vorschriften des § 145 Abs. 3 Nr. 3 AO i. d. F. des § 18 Nr. 2 GrEStG 1940 (vgl. Urteil vom 4. August 1976 II R 20/71, BFHE 119, 387, 388, BStBl II 1977, 123) und zu § 16a Satz 1, 1. Alternative GrEStG Bayern (vgl. Urteil vom 21. Juli 1982 II R 75/81, BFHE 136, 509, BStBl II 1983, 82; zur vergleichbaren Problematik bei § 145 Abs. 3 Nr. 1 AO, Urteil vom 6. Mai 1981 II R 61/77, BFHE 133, 258, BStBl II 1981, 688) entschieden, der Normzweck gebiete eine einschränkende Auslegung: Die Verjährung der Grunderwerbsteuer beginne schon mit Ablauf des Jahres, in dem der Erwerbsvorgang dem zuständigen FA in einer Weise bekanntgeworden sei, daß es - ggf. nach weiteren Ermittlungen - prüfen könne, ob ein grunderwerbsteuerpflichtiger Vorgang vorliege oder nicht. Im Regelfall seien diese Voraussetzungen erfüllt, sobald der Finanzbehörde die Urkunden über die betreffenden Rechtsvorgänge eingereicht worden sind.

Zu Recht hat das FG diese Überlegungen auch auf § 26 GrEStG Schleswig-Holstein übertragen. Im Streitfall lagen jedoch die Voraussetzungen, unter denen eine Einschränkung geboten ist, nicht vor.

Zweck der Verjährungsregelung war, zu verhindern, daß die Verjährung der Grunderwerbsteuer eintritt, obwohl ein der Eintragung des Erwerbers in das Grundbuch vorangegangener steuerpflichtiger Vorgang dem FA unbekannt geblieben ist. Diesem Normzweck ist jedoch genügt, wenn der Vorgang dem für die Festsetzung der Grunderwerbsteuer zuständigen FA in einer Weise bekannt wird, daß es in die Lage versetzt wird zu prüfen, ob ein Tatbestand des § 1 GrEStG verwirklicht worden ist oder nicht. Dem Sicherungsbedürfnis der vollständigen Erfassung der Steuerfälle dienen neben der auf die Besonderheiten der Grunderwerbsteuertatbestände abgestimmten Verjährungsregelung die Anzeigepflichten des § 20 GrEStG Schleswig-Holstein. Danach haben u. a. Notare Anzeigen bestimmten Inhalts (§ 21 GrEStG) zu erstatten u. a. über Rechtsvorgänge des § 1 GrEStG, die sie beurkundet haben. Soweit diese Personen zur Anzeige verpflichtet sind, entfällt eine eigene Verpflichtung der am Erwerbsvorgang beteiligten Personen (§ 20 Abs. 2 GrEStG Schleswig-Holstein). Auf die Nichterfüllung der Anzeigepflicht nimmt wiederum die Verjährungsregelung des § 26 GrEStG Schleswig-Holstein Bezug, wonach der 2. Halbsatz eine über die Grundsatzregeln des 1. Halbsatzes hinausgehende Anlaufhemmung regelt. Diesem Zusammenhang unter Berücksichtigung des Normzwecks Rechnung tragend, ist § 26, 1. Halbsatz GrEStG Schleswig-Holstein grundsätzlich dahingehend einzuschränken, daß die Verjährungs- bzw. Festsetzungsfrist mit Ablauf des Kalenderjahres zu laufen beginnt, in dem die den Anforderungen der §§ 20 und 21 GrEStG Schleswig-Holstein entsprechende Anzeige beim FA eingegangen ist; denn sie ermöglicht in der Regel auf der Grundlage der in § 21 GrEStG Schleswig-Holstein beschriebenen Angaben und der Urkunde, den Erwerbsvorgang auf seine Grunderwerbsteuerpflicht zu überprüfen. Im vorliegenden Fall hat zwar der beurkundende Notar den Erwerbsvorgang unter Vorlage der Vertragsurkunde angezeigt. Auf die - durch die Unwirksamkeit des vorausgehenden Kaufvertrags über dieselben Grundstücke veranlaßte - Anfrage des FA nach der Rechtswirksamkeit dieses Vertrags hat der Notar jedoch mitgeteilt, der vorgelegte Kaufvertrag sei ,,nicht endgültig rechtswirksam", und damit eine gegenteilige Anzeige gemacht. Unerheblich ist dabei, daß sich aus der Vertragsurkunde selbst keine Anhaltspunkte für die Unwirksamkeit des Vertrags ergaben und daß sich aus den Erläuterungen des Notars nicht zwingend Wirksamkeitshindernisse für das schuldrechtliche Rechtsgeschäft selbst entnehmen ließen, denn solche konnten sich auch aus anderen, dem Notar bekannten nicht mitgeteilten Gründen ergeben. Im übrigen konnte das FA aufgrund des Hinweises in dem Anschreiben des Notars der Auffassung sein, es sei eine Genehmigung nach dem GrdstVG erforderlich. Die Verjährungsfrist begann daher - vor Eintragung des Eigentumsübergangs - nicht zu laufen, bevor das FA aufgrund seiner Ermittlungen Kenntnis davon hatte, daß der Kaufvertrag selbst rechtswirksam war.

Dahingestellt bleiben konnte, ob dem Kläger die ,,Gegenanzeige" des beurkundenden Notars bekannt war; denn wie sich aus § 26, 2. Halbsatz GrEStG Schleswig-Holstein ergibt, stellt die Verjährungsregelung ausschließlich darauf ab, ob das FA Kenntnis von dem steuerpflichtigen Vorgang erlangt hatte, unabhängig davon, wer zur Anzeige verpflichtet war und wem die Nichterfüllung der Anzeige zuzurechnen war.

Dahingestellt bleiben kann auch, ob die Regelung des § 26, 2. Halbsatz GrEStG Schleswig-Holstein entsprechend anzuwenden wäre. Zwar sind die Anzeige des steuerpflichtigen Vorgangs und die gegenteilige Mitteilung des Notars, ein steuerpflichtiger Vorgang liege noch nicht vor, dem Fall einer fehlenden Anzeige vergleichbar; im Zeitpunkt des Erlasses des Grunderwerbsteuerbescheids am 29. November 1982 war die Verjährungsfrist jedoch auch unter Berücksichtigung des in § 26, 2. Halbsatz GrEStG Schleswig-Holstein bezeichneten Fristbeginns noch nicht abgelaufen.

Der Grunderwerbsteuerbescheid verstößt auch nicht gegen das Gebot inhaltlicher Bestimmtheit (§ 119, 157 der Abgabenordnung - AO 1977 -), weil er unter Bezugnahme auf den Kaufvertrag vom 9. September 1975 eine nach dem Gesamtkaufpreis bemessene einheitliche Steuerfestsetzung enthält, obwohl der Kaufvertrag drei Grundstücke betrifft. Zwar handelt es sich beim Erwerb mehrerer Grundstücke, soweit diese nicht eine wirtschaftliche Einheit bilden (§ 2 Abs. 3 GrEStG Schleswig-Holstein), um gesonderte Steuerfälle, für die die Steuer grundsätzlich gesondert festzusetzen ist. Dies schließt jedoch nicht aus, mehrere gleichzeitig zu einem einheitlichen Kaufpreis erworbene Grundstücke in einem einheitlichen - zusammengefaßten - Bescheid zu erfassen. Das Erfordernis inhaltlicher Bestimmtheit des Steuerbescheids soll sicherstellen, daß für den Betroffenen erkennbar ist, welcher Sachverhalt besteuert wird und damit Entstehen der Steuerschuld, ggf. Eingreifen von Steuerbefreiungen und Vergünstigungen und Verjährung ohne weiteres festzustellen sind (vgl. Beschluß des Bundesfinanzhofs vom 5. Juli 1978 II B 50/77, BFHE 125, 312, BStBl II 1978, 542, und Urteil vom 30. Januar 1980 II R 90/75, BFHE 130, 74, BStBl II 1980, 316, zur Gesellschaftsteuer). Diesem Erfordernis ist genügt, wenn sich durch ausdrückliche Bezugnahme auf den Kaufvertrag, in dem der Erwerb mehrerer Grundstücke zu einem einheitlichen Kaufpreis beurkundet ist, ergibt, für welche Grundstückserwerbsvorgänge die aus dem Gesamtkaufpreis festgesetzte Steuer erhoben worden ist (Boruttau/Egly/Sigloch, Grunderwerbsteuergesetz, Kommentar, 12. Aufl., § 2 Anm. 215).

 

Fundstellen

Haufe-Index 414751

BFH/NV 1987, 738

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