Ab 2022 müssen Arbeitgeber zu allen Entgeltumwandlungen in der betrieblichen Altersversorgung (bAV) einen verpflichtenden Arbeitgeberzuschuss zahlen. Bisher war die Zuschusspflicht nach dem Betriebsrentenstärkungsgesetz auf Neuzusagen in der bAV beschränkt. In der praktischen Umsetzung der neuen Regelung stehen Unternehmen und Versorgungsträger vor großen Herausforderungen.

Ab Januar 2022 tritt die nächste Stufe des seit 2018 geltenden Betriebsrentenstärkungsgesetzes (BRSG) in Kraft: Dann muss jeder Arbeitgeber, der eine Entgeltumwandlung über eine Direktversicherung, Pensionskasse oder einen Pensionsfonds durchführt und dabei Sozialversicherungsbeiträge einspart, 15 Prozent des umgewandelten Entgelts, höchstens jedoch die eingesparten Sozialversicherungsbeiträge als Zuschuss leisten. Die Regelung, die zunächst nur Neuzusagen ab dem 1. Januar 2019 betraf, wird damit auf sämtliche individual- oder kollektivrechtliche Entgeltumwandlungsvereinbarungen - unabhängig vom Datum des Abschlusses - erweitert. Eine Ausnahme gilt in dem Fall, dass ein Tarifvertrag Anwendung findet, der von dem gesetzlich vorgesehenen Zuschuss abweicht.

In der praktischen Umsetzung der Regelung stehen Unternehmen und Versorgungsträger damit vor großen Herausforderungen. Im Kern geht es um komplexe Fragestellungen: Welchen Beitrag soll der Arbeitgeber als Zuschuss leisten? Was passiert mit bereits bestehenden Arbeitgeberzuwendungen? Und last but not least: Wie lassen sich nachträgliche Beitragsanpassungen im Rahmen der bestehenden Versorgungsverträge gestalten?

Entgeltumwandlung: Ermittlung der Sozialversicherungsersparnis

Von der Sozialversicherungspflicht befreit ist ein Entgeltumwandlungsbetrag einschließlich Arbeitgeberzuschuss von bis zu höchstens vier Prozent der Beitragsbemessungsgrenze der allgemeinen Rentenversicherung West (2021: 85.200 Euro). Im Jahr 2021 beträgt der von Sozialversicherungsbeiträgen befreite Höchstbeitrag inklusive Arbeitgeberzuschuss damit 3.408 Euro beziehungsweise 284 Euro pro Monat.

Um die Sozialversicherungsersparnis zu ermitteln, muss der Arbeitgeberanteil am Gesamtsozialversicherungsbeitrag zur gesetzlichen Kranken-, Pflege-, Renten- und Arbeitslosenversicherung zugrunde gelegt werden.

Rechtlich nicht abschließend geklärt ist, welche sonstigen Ersparnisse des Arbeitgebers bei Sozialabgaben zu berücksichtigen sind. Nach - umstrittener - Auffassung der Sozialversicherungsträger sind auch

  • der Arbeitgeberzuschuss zur Rentenversicherung (RV) an berufsständische Einrichtungen sowie zur freiwilligen beziehungsweise privaten Kranken- und Pflegeversicherung sowie
  • Pauschalbeiträge zur Sozialversicherung für geringfügig Beschäftigte einzubeziehen.

Nicht zu berücksichtigen sind Umlagen zur Unfallversicherung und nach dem Aufwendungsausgleichsgesetz (U1 und U2) sowie Insolvenzgeldumlagen.

Von Vorteil ist es grundsätzlich, wenn Arbeitgeber und Arbeitnehmer beziehungsweise Arbeitnehmerin die Entgeltumwandlung so aufeinander abgestimmt haben, dass der Beitrag des oder der Arbeitnehmenden zusammen mit dem Arbeitgeberzuschuss die Sozialversicherungsfreigrenze nicht überschreitet. Ansonsten sind auf den überschießenden Teil wiederum Sozialversicherungsbeiträge zu entrichten.

Zuschuss zur Entgeltumwandlung: Berechnung auf monatlicher Basis

Maßgeblicher Zeitraum für die Beurteilung der Sozialversicherungsersparnis ist nach Ansicht der Sozialversicherungsträger der Monat, in dem der Beitragsanspruch entsteht. Für den Arbeitgeber ist die tatsächliche Ersparnis bei den Sozialversicherungsbeiträgen jedoch teilweise nur in der Jahresbetrachtung ersichtlich. Unter Umständen müssen dabei sogar Sozialversicherungsbeiträge berücksichtigt werden, die aus Einmalzahlungen im ersten Quartal des Folgejahres entstehen. Grund dafür ist die sogenannte "März-Klausel", wonach Sonderzuwendungen zwischen dem 1. Januar und dem 31. März häufig noch dem Vorjahr zuzurechnen sind.

Für den Fall, dass die Sozialversicherungsersparnis durch spätere beitragspflichtige Zahlungen, wie etwa Einmalzahlungen oder Sonderzuwendungen, auf Jahressicht aufgehoben wird, ist eine rückwirkende Korrektur von Sozialversicherungsbeiträgen, die auf den Arbeitgeberzuschuss abgeführt wurden, nicht vorgesehen. Sofern der Gesetzgeber nicht doch noch nachbessert, müssen offene Fragen im Zusammenhang mit der zeitlichen Ermittlung der tatsächlichen Beitragsersparnis künftig von den Arbeits- und Sozialgerichten geklärt werden.

Arbeitgeberzuschuss in der bAV: pauschal oder "spitze" Abrechnung?  

Das Gesetz bestimmt, dass der Arbeitgeber den Zuschuss nur dann leisten muss, wenn er durch die Entgeltumwandlung tatsächlich Sozialversicherungsbeiträge einspart. Der Zuschuss kann pauschal in Höhe von 15 Prozent des umgewandelten Betrages gezahlt oder bei geringerer Sozialversicherungsersparnis für jeden einzelnen Mitarbeiter beziehungsweise jede einzelne Mitarbeiterin "spitz", also auf den Cent genau, ermittelt werden. Die Entscheidung für eine der beiden Methoden hängt von einer Reihe von Faktoren ab.

Rechenbeispiele zur Ermittlung des Arbeitgeberzuschusses zur Entgeltumwandlung in der bAV 


Beispiel 1: Einkommen bis zur Beitragsbemessungsgrenze (BBG) der gesetzlichen Krankenversicherung (GKV)

Ein Mitarbeiter schöpft mit einem Einkommen im Jahr 2021, das unterhalb der BBG der gesetzlichen Krankenversicherung (GKV-BBG: 58.050 Euro) liegt, die maximale Sozialabgabenfreiheit aus (4 Prozent der RV-BBG = 3.408 Euro bei nach § 3 Nr. 63 Satz 1 EStG geförderten Verträgen). 

In diesem Fall spart der Arbeitgeber im Jahr 2021 seinen vollen Anteil am Gesamtsozialversicherungsbeitrag von insgesamt 19,975 Prozent oder 680,75 Euro (es wird in dem Beispiel unterstellt, dass keine arbeitgeberfinanzierte Versorgung besteht).

Da die Zuschusspflicht auf 15 Prozent begrenzt ist, muss er jedoch nur 511,20 Euro an den Arbeitnehmer zahlen. Der pauschale Zuschuss ist also grundsätzlich bei allen Mitarbeitern, die ein Jahreseinkommen unterhalb der GKV-BBG verdienen, geringer als die tatsächliche Sozialversicherungsersparnis des Arbeitgebers. Offen ist derzeit noch, ob die durch den Arbeitgeberzuschuss erst entstehenden Sozialversicherungsbeiträge bei der Sozialversicherungsersparnis wieder in Abzug gebracht werden können. Nach Ansicht der Sozialversicherungsträger ist dies nicht der Fall.
 

Beispiel 2: Einkommen zwischen Beitragsbemessungsgrenze GKV und Beitragsbemessungsgrenze RV

Das Jahreseinkommen 2021 des Mitarbeiters liegt zwischen der GKV-BBG und der RV-BBG, der Mitarbeitende wandelt Entgelt oberhalb der GKV-BBG um.

In diesem Fall liegt die Sozialversicherungsersparnis des Arbeitgebers bei nur 10,5 Prozent, da bei Einkommen oberhalb der GKV-BBG keine Sozialversicherungsbeiträge für die gesetzliche Kranken- und Pflegeversicherung anfallen. Der Arbeitgeber hat nun die Wahl: Er kann "spitz" abrechnen, dann müsste er nur 10,5 Prozent (gemäß Rechenbeispiel: 357,80 Euro) als Zuschuss leisten, oder er entscheidet sich für die 15-prozentige Pauschale und leitet damit wiederum 511,20 Euro an die Versorgungseinrichtung weiter.

Argumente für den pauschalen Arbeitgeberzuschuss

Obwohl der pauschale Zuschuss im Einkommensbereich zwischen den Beitragsbemessungsgrenzen über der tatsächlichen Sozialversicherungsersparnis des Arbeitgebers liegt, gibt es doch einige Gründe, die für die Lösung des pauschalen Arbeitgeberzuschusses sprechen. Die pauschale Abrechnung ist - nicht zuletzt auch wegen der ungeklärten Rechtsfragen im Zusammenhang mit der Ermittlung der tatsächlichen Sozialversicherungsersparnis - weniger fehleranfällig, für alle Mitarbeitenden transparent und verursacht einen geringeren Verwaltungsaufwand. Ob die pauschale oder die "spitze" Abrechnung vorteilhafter ist, hängt letzten Endes jedoch vor allem von der Gehaltsstruktur im Unternehmen ab. Hier sollte der Arbeitgeber abwägen, ob eine mögliche Kostenersparnis bei einer punktgenauen Ermittlung des Zuschusses für einen Teil der Belegschaft den insgesamt höheren administrativen Aufwand rechtfertigt.

Zu überlegen bleibt auch, ob er wirklich auf den Mindestanforderungen des Gesetzgebers beharren will und damit gerade für die "Key Player" des Unternehmens, deren Gehalt häufig über der RV-BBG liegt, keinen Zuschuss zahlt oder ob er sich mit einem höheren Zuschuss nicht von anderen Arbeitgebern abheben will.

Es bedarf demnach einer Entscheidung des Arbeitgebers, in welchen Fällen er zu Gunsten seiner Beschäftigten von der gesetzlichen Verpflichtung abweichen möchte. Außer dem Wegfall der Unterscheidung nach der tatsächlichen Sozialversicherungsersparnis ("spitz" oder 15 Prozent) kommen beispielsweise auch sonstige Pauschalierungen zugunsten der Mitarbeitenden in Betracht. Bei Differenzierung nach unterschiedlichen Mitarbeitendengruppen ist der arbeitsrechtliche Gleichbehandlungsgrundsatz zu beachten. Zudem sind Beteiligungsrechte des Betriebsrats zu bedenken. Unabhängig davon, wie sich der Arbeitgeber entscheidet, ist ein hinreichender zeitlicher Vorlauf für die Implementierung des Zuschusses im Entgeltabrechnungssystem einzuplanen und es sind die Umsetzungsmöglichkeiten auf Seiten der Versorgungsträger zu berücksichtigen.

Entgeltumwandlungszuschuss: Anrechenbarkeit bestehender Arbeitgeberzuschüsse

Nicht eindeutig geklärt ist, ob Arbeitgeber, die bereits freiwillig einen Zuschuss zur Entgeltumwandlung zahlen, diesen in allen Fällen auf die gesetzliche Beitragspflicht anrechnen dürfen. Arbeitgeber, die in ihrer Versorgungszusage eine vertragliche Anrechnung von späteren zusätzlichen Leistungen oder Finanzierungsbeiträgen ausdrücklich vereinbart haben, sollten an dieser Stelle prüfen, ob die Klausel die gesetzliche Zuschusspflicht einschließt oder ob es hierzu noch einer besonderen Regelung bedarf und eine Anrechnung rechtlich zulässig wäre.

Wurde keine Anrechnungsklausel mit dem Versorgungsträger vereinbart, kommt es auf die Zielsetzung des Arbeitgeberbeitrags an. Beiträge, die losgelöst von der Entgeltumwandlung geleistet werden, dürften nicht anrechenbar sein. Strittig ist der Fall, wenn beim bisherigen Arbeitgeberzuschuss unklar ist, ob er wegen der Sozialversicherungsersparnis gewährt wird. Ein Teil der Rechtsexpertinnen und -experten ist hier der Auffassung, dass es genügt, wenn der Arbeitgeber damit die Entgeltumwandlungsentscheidung seines Mitarbeiters fördern wollte. Unkritisch dürfte es dagegen sein, wenn der Arbeitgeber die Zuschüsse schon in der Vergangenheit an die Sozialversicherungsersparnis geknüpft hat. Hier ist von der Anrechenbarkeit auszugehen.

Umsetzung auf Seiten der Versorgungsträger

Über die versicherungstechnische Umsetzung des Arbeitgeberzuschusses muss sich der Arbeitgeber mit seinem Versorgungsträger verständigen. Grundlage ist dabei zunächst der bestehende Versicherungsvertrag. Einen Anspruch auf Einzahlung des Zuschusses in denselben Tarif hat der Arbeitgeber dabei in der Regel jedoch nicht. In vielen Fällen werden die Versorgungsträger vielmehr einen neuen separaten Tarif auf Basis der aktuellen Rechnungsgrößen zum Zins und zur Lebenserwartung für die Zahlung des Zuschusses voraussetzen.

Wenn der Versorgungsträger die Erhöhungsbeträge weder im selben Tarif noch in einem anderen Tarif annimmt oder wenn er nur gleichbleibende Versicherungsbeiträge akzeptiert, bietet es sich an, den Gesamtbeitrag unverändert zu lassen und lediglich die Finanzierungsanteile zwischen Arbeitnehmenden und Arbeitgeber im bestehenden Vertrag neu aufzuteilen. Die Entgeltumwandlung des oder der Mitarbeitenden würde dann um den Zuschuss des Arbeitgebers reduziert und durch diesen ersetzt (sogenanntes "Reduktionsmodell"). Hierbei ist jedoch zu beachten, dass der Arbeitgeber dies nicht einseitig verfügen darf. Der oder die Mitarbeitende muss der Reduktion seiner Entgeltumwandlung ausdrücklich zustimmen.

Alternativ kommt in dem Fall, dass der Versorgungsträger keine Erhöhungsbeträge annimmt und auch keine einvernehmliche Regelung zum Reduktionsmodell zustande kommt, die Einzahlung des Arbeitgeberzuschusses bei einem anderen Versorgungsträger in Betracht. Zu klären ist dann, ob und unter welchen Voraussetzungen dieser zur Annahme von Arbeitgeberzuschüssen aus Fremdbeständen bereit ist.

Das Reduktionsmodell in der Praxis: Rechenbeispiel

Ein vereinfachtes Rechenbeispiel zeigt, wie das "Reduktionsmodell" in der Praxis funktioniert:

Bei einem laufenden Entgeltumwandlungsbetrag von 100 Euro monatlich und einem pauschalen Zuschuss von 15 Prozent müsste der Arbeitgeber 15 Euro monatlich zusätzlich bei dem Versorgungsträger einzahlen. Da sich der neue Gesamtbeitrag von 115 Euro jedoch nicht in demselben Tarif umsetzen lässt, können Arbeitgeber und Arbeitnehmer eine Neuaufteilung des Versicherungsbeitrags vereinbaren. Im Rahmen dieser Neuaufteilung kann dann der 15-prozentige Zuschuss entweder bezogen auf einen reduzierten Entgeltumwandlungsbetrag ermittelt werden oder es wird der Zuschuss zugrunde gelegt, der an sich anteilig auf den Versicherungsbeitrag entfiele.

Hier die beiden Varianten in der Übersicht:

Variante 1

Variante 2

Entgeltumwandlung bisher:

100,00 Euro

100,00 Euro

Entgeltumwandlung neu:

86,96 Euro

85,00 Euro

Arbeitgeberzuschuss neu:

13,04 Euro

(15 Prozent auf 86,96 Euro)

15,00 Euro

(15 Prozent auf 100,00 Euro)

Versicherungsbeitrag in Summe:

100,00 Euro

100,00 Euro

In Variante 1 entspricht der Zuschuss den gesetzlich geforderten 15 Prozent auf den (reduzierten) Entgeltumwandlungsbetrag von 86,96 Euro. Der Zuschuss fällt in dieser Variante damit - anders als in Variante 2 - in absoluten Beträgen geringer aus, als wenn er zusätzlich zu dem ursprünglichen Entgeltumwandlungsbetrag von 100 Euro gewährt worden wäre.

In Variante 2 liegt der Zuschuss demgegenüber bei 17,65 Prozent des (reduzierten) Entgeltumwandlungsbetrags von 85 Euro und ist damit höher als die gesetzlich geforderten 15 Prozent.

Zu beachten ist in beiden Varianten, dass der Arbeitgeber im Rahmen der Einholung der Zustimmung des oder der Mitarbeitenden die gewählte Berechnungsmethode transparent und nachvollziehbar erklärt.

Entgeltumwandlung: Arbeitgeber müssen Rechtsrahmen überprüfen

Um die gesetzliche Zuschusspflicht umzusetzen, müssen Arbeitgeber ihren Rechtsrahmen für die Entgeltumwandlung prüfen und erforderlichenfalls an die neue Regelung anpassen. Die wichtigsten Punkte sind hierbei zum einen die Ermittlung der Sozialversicherungsersparnis und daraus folgend die Gestaltung der optimalen Zuschussregelung für die gesamte Belegschaft. Zum anderen müssen die versicherungsvertraglichen Vereinbarungen mit dem Versorgungsträger geprüft und eine praktische Lösung für die technische Umsetzung des Zuschusses gefunden werden.


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