Betriebsausgaben und Zwangsaufwendungen

Hintergrund: Betriebliche Veranlassung von Betriebsausgaben

Bei der Ermittlung der Einkünfte sind Aufwendungen als Betriebsausgaben abzuziehen, wenn sie durch die Einkünfteerzielung veranlasst sind. Eine solche Veranlassung ist gegeben, wenn die Aufwendungen mit der Einkünfteerzielung objektiv zusammenhängen und ihr subjektiv zu dienen bestimmt sind, das heißt, sie in wirtschaftlichem Zusammenhang mit einer der Einkunftsarten stehen. Ob und inwieweit dies der Fall ist, hängt von den Gründen ab, aus denen der Steuerpflichtige die Aufwendungen vornimmt. Die Gründe bilden das "auslösende Moment", das den Steuerpflichtigen bewogen hat, die Kosten zu tragen

Fraglich war im Urteilsfall die Abzugsfähigkeit von Bargeldern, die der Kläger an seinen Bruder aus betrieblichem Anlass übergeben hat und die in der Folge vom Bruder zumindest teilweise veruntreut wurden.

• Der Kläger betrieb in den Streitjahren als Einzelunternehmer einen Sicherheitsdienst. Er erbrachte unter anderem Bewachungsleistungen für Veranstaltungen, die in Österreich stattfanden, und wurde insoweit im Auftrag der österreichischen S Ges.m.b.H. (S) tätig.
• Der Kläger machte in den Jahren 2008 und 2009 Betriebsausgabe für Übernachtungskosten von Mitarbeitern geltend. Für diese Beträge existieren Rechnungen der in Wien ansässigen C GmbH (C), die an den Kläger adressiert sind.
• Das Finanzamt (FA) erkannte diese Betriebsausgaben nicht an. Wegen einer Rechnung über 380.000 EUR hatte das Finanzamt ein Auskunftsersuchen an das österreichische Bundesministerium für Finanzen gerichtet.
• Anlässlich einer Vernehmung durch die österreichische Behörde hatte der Geschäftsführer der C erklärt, es handele sich bei den Rechnungen um Scheinrechnungen. Die angegebenen Leistungen seien nicht erbracht worden. Der Bruder des Klägers (B) sei mit der Bitte an ihn herangetreten, solche Rechnungen auszustellen.
• Für den Vertrag mit der S über die von dem Kläger zu erbringenden Bewachungsleistungen wurden im Laufe des Verfahrens mehrere Versionen vorgelegt.
• Der Kläger gab an, B, der für ihn in Österreich gehandelt habe, habe ihm suggeriert, den Rechnungen hätten tatsächliche Leistungen der C zugrunde gelegen. Er habe das Geld B gegeben, der es seinerseits entweder an die C geleistet oder unterschlagen habe. Er selbst habe jedenfalls insgesamt 300.000 EUR in die Kasse eingelegt. Für die Begleichung der Rechnung aus 2009 habe er von B ein Darlehen über 180.000 EUR erhalten und noch 25.000 EUR hinzugegeben.

Das Finanzgericht (FG) verneinte den Betriebsausgabenabzug. Es kam zu dem Ergebnis, dass sich das Bestehen einer vertraglichen Verpflichtung zur Zahlung von Übernachtungskosten nicht zur Überzeugung des Gerichts habe feststellen lassen. Eine Berücksichtigung der Zahlungen komme aber auch unter dem Aspekt etwaigen betrügerischen Handels eines Angestellten, hier des B, nicht in Frage. Es stehe nicht einwandfrei fest, dass das auslösende Moment für die Minderung des Betriebsvermögens ausschließlich im betrieblichen Bereich gelegen habe. 

Entscheidung: Die Entscheidung des FG beruht auf Vermutungen

Die vom Kläger erhobene Revision ist begründet. Sie führt zur Aufhebung des angefochtenen Urteils und zur Zurückverweisung der Sache an das FG zur erneuten Verhandlung und Entscheidung. Das FG hat den Betriebsausgabenabzug der streitgegenständlichen Zahlungen unter dem Gesichtspunkt vertraglicher Verpflichtung in einer den Senat bindenden Weise verneint. Ob der Abzug nach den Grundsätzen für den Abzug von Zwangsaufwendungen in Betracht kommt, vermag der Senat auf Grundlage der Feststellungen des FG nicht abschließend zu beurteilen.

Zum Betriebsausgabenabzug als Folge vertraglich vereinbarter Leistungen

Macht der Steuerpflichtige betrieblichen Aufwand geltend, ist er in vollem Umfang darlegungs- und beweisbelastet. Damit korrespondierend darf das Finanzgericht (FG) bei seiner Urteilsfindung nur dann von einer betrieblichen Veranlassung des streitigen Aufwands ausgehen, wenn es hiervon die volle richterliche Überzeugung gewonnen hat. 

Im Urteilsfall hat das FG den von ihm festgestellten Sachverhalt ausgehend von den unterschiedlichen Vertrags- bzw. Rechnungsversionen und den Aussagen verschiedener Zeugen dahingehend gewürdigt, dass eine vertragliche Verpflichtung des Klägers nicht zweifelsfrei nachgewiesen werden konnte. Diese Würdigung ist revisionsrechtlich nicht zu beanstanden und bindet deshalb den Senat.

Zum Betriebsausgabenabzug als Folge von Zwangsaufwendungen

Da der Betriebsausgabenabzug keinen Leistungserfolg voraussetzt, können auch Verluste, die dem Steuerpflichtigen aufgrund Diebstahls, Unterschlagung oder Untreue entstanden sind, Betriebsausgaben sein. 

Liegt die Ursache für den Vermögensverlust in der privaten Lebensführung, ist der Abzug jedoch ausgeschlossen, was indes nicht schon deshalb der Fall sein muss, weil ein Angehöriger des Steuerpflichtigen den Verlust herbeigeführt hat. 

Die Feststellungslast trägt nach allgemeinen Grundsätzen auch insoweit der Steuerpflichtige.

Grundsätze zur Prüfung der betrieblichen Veranlassung

Da bei Zwangsaufwendungen mehrere Ursachen für die Entstehung des Aufwands bzw. Vermögensverlusts in Betracht kommen können und eine willentliche Beziehung des Steuerpflichtigen zur Wertabgabe typischerweise fehlt, bedarf der objektive, tatsächliche oder wirtschaftliche Zusammenhang mit dem Betrieb zur Abgrenzung von den nicht abziehbaren Kosten der privaten Lebensführung einer besonders sorgfältigen Prüfung.

Erforderlich ist hierbei eine Gesamtschau der privaten und betrieblichen Momente, um die Ursache (das "auslösende Moment") festzustellen. Dabei kann bei schädigendem Verhalten durch Angestellte nicht allein darauf abgestellt werden, ob die unerlaubte Handlung von einem nahen Angehörigen vorgenommen wird. Vielmehr ist gegebenenfalls zu prüfen, ob und unter welchen Bedingungen auch ein fremder Angestellter denselben Schaden hätte zufügen können. 

Dabei kann eine Rolle spielen, ob ein innerbetriebliches Kontrollsystem existiert, ob es branchenspezifische Gepflogenheiten gibt und ob das besondere Vertrauensverhältnis allein auf der privaten Beziehung oder auf Umständen gründet, die auch außerhalb eines Verwandtschaftsverhältnisses denkbar sind.

Verschulden des Steuerpflichtigen steht betrieblichen Veranlassung grundsätzlich nicht entgegen

Ein Verschulden des Steuerpflichtigen – auch in Gestalt eines strafbaren, ordnungswidrigen oder "unmoralischen" Verhaltens – steht der betrieblichen Veranlassung von Aufwendungen wegen der Wertneutralität der Besteuerung und des Leistungsfähigkeitsprinzips grundsätzlich nicht entgegen. Etwas anderes gilt nur, wenn das schuldhafte Fehlverhalten die betriebliche Veranlassung im Sinne eines "privaten Motivs" überlagert. Ist der Steuerpflichtige selbst Opfer einer Vorsatztat, schließt eigene Fahrlässigkeit, auch Leichtfertigkeit, die betriebliche Veranlassung nicht aus.

FG ist von abweichenden Rechtsgrundsätzen ausgegangen

Das FG ist hinsichtlich der Frage der Zwangsaufwendungen von abweichenden Rechtsgrundsätzen ausgegangen. Es hat sich maßgebend darauf gestützt, dass der Kläger dem B lediglich aufgrund des Verwandtschaftsverhältnisses Vertrauen entgegengebracht, ihm die Beträge in bar aushändigt und ihn nicht weiter kontrolliert habe. Das sind Vermutungen. 

Das FG hat nicht festgestellt, ob ein nicht mit dem Kläger verwandter Angestellter den gleichen Schaden hätte verursachen können. Für die Aufklärung hätte sich die Zeugenvernehmung der Mitarbeiterin des Klägers angeboten, und zwar auch von Amts wegen, da der Kläger bereits im Klageverfahren vorgetragen hat, er hätte ihr Barmittel in der streitigen Größenordnung in gleicher Weise anvertraut.

Die bisherigen Feststellungen des FG ermöglichen es dem Senat daher nicht, selbst zu beurteilen, ob die Voraussetzungen des Betriebsausgabenabzugs vorlagen. Das FG hat daher auf Grundlage der dargestellten Grundsätze eine neue Gesamtwürdigung vorzunehmen, für die auch die Heranziehung weiterer, noch nicht aufgeklärter Sachverhaltsmerkmale in Betracht kommt.

BFH, Urteil v. 28.1.2026, X R 21/23 ; veröffentlicht am 17.9.2026

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