Kühn/von Wedelstädt, Abgabenordnung und Finanzgerichtsor ... / B. Heilung durch Nachholung ...

Dr. Franceska Werth

Tz. 3

Stand: 22. Auflage – ET: 10/2018

Einer Heilung nach Erlass des Verwaltungsakts sind nur die in § 126 Abs. 1 Nr. 1 bis 5 AO aufgezählten Mängel zugänglich. Die nachträgliche Beachtung der entsprechenden Verfahrens- oder Formvorschrift bewirkt, dass deren ursprüngliche Verletzung unbeachtlich, d. h. ohne jede Auswirkung (beachte aber § 126 Abs. 3 AO) ist.

Tz. 4

Stand: 22. Auflage – ET: 10/2018

§ 126 Abs. 1 Nr. 1 AO: Verwaltungsakte, die nur auf Antrag ergehen, sind rechtswidrig, wenn der erforderliche Antrag fehlt. Der Antragsberechtigte hat es aber in der Hand, seinen Antrag jederzeit – ggf. jedoch innerhalb der entsprechenden Ausschlussfrist (s. AEAO zu § 126 AO, Nr. 1) – nachträglich zu stellen und damit diese Rechtswidrigkeit des Verwaltungsakts zu beseitigen (§ 126 Abs. 1 Nr. 1 AO). § 126 Abs. 2 AO ist nicht anwendbar. Wegen der Pflicht der Finanzbehörde, die Stellung von Anträgen anzuregen, die offensichtlich nur versehentlich oder aus Unkenntnis nicht gestellt worden sind, s. § 89 Satz 1 AO.

Tz. 5

Stand: 22. Auflage – ET: 10/2018

§ 126 Abs. 1 Nr. 2 AO: Für schriftliche, elektronische sowie schriftlich oder elektronisch bestätigte Verwaltungsakte ist gem. § 121 AO grundsätzlich eine Begründung vorgeschrieben. Fehlt eine danach erforderliche Begründung, so ist der Verwaltungsakt fehlerhaft (s. § 121 AO Rz. 13). § 126 Abs. 1 Nr. 2 AO erklärt den Fehler für unbeachtlich, falls die erforderliche Begründung innerhalb der zeitlichen Grenzen des § 126 Abs. 2 AO nachgeholt wird. Darüber hinaus gilt nach § 126 Abs. 3 AO eine aufgrund des Fehlens der Begründung eingetretene Versäumung einer Rechtsbehelfsfrist als nicht verschuldet i. S. der Vorschriften über die Wiedereinsetzung in den vorigen Stand (§ 110 AO). § 126 Abs. 1 Nr. 2 AO bezieht sich nur auf die nachträgliche Begründung. Der Verwaltungsakt darf nicht in seinem sachlichen, persönlichen oder zeitlichen Regelungsgehalt geändert werden (BFH v. 31.05.1995, II R 31/92, BFH/NV 1996, 17; von Wedelstädt in Gosch, § 126 AO Rz. 7.1). Die Änderung eines zu unbestimmten Ausspruchs fällt nicht unter § 126 Abs. 1 Nr. 2 AO; hier kommt allenfalls eine Umdeutung nach § 128 AO in Betracht.

Ist die Begründung inhaltlich falsch, liegt kein Fall des § 126 Abs. 1 Nr. 2 vor, es sei denn, sie ist unvollständig und/oder unverständlich (von Wedelstädt in Gosch, § 126 AO Rz. 7.1; Seer in Tipke/Kruse, § 126 AO Rz. 5, der § 126 Abs. 1 Nr. 2 auch dann für anwendbar hält, wenn die Begründung floskelhaft, inhaltsleer und unverständlich ist). Denn für die Rechtmäßigkeit eines gebundenen Verwaltungsakts ist nicht die Richtigkeit der Gründe, sondern des Ausspruchs entscheidend (s. § 119 AO Rz. 4). Dagegen ist eine nicht oder nicht ausreichend begründete Ermessensentscheidung rechtswidrig (s. § 5 AO Rz. 30).

Die Nachholung der Begründung hat in der Form zu erfolgen, die für die Begründung selbst vorgeschrieben war (s. § 121 AO). Danach kann der Begründungsmangel einer schriftlich zu erteilenden Prüfungsanordnung nicht durch mündliche Mitteilung geheilt werden (von Wedelstädt in Gosch, § 126 AO Rz. 7.2; a. A. BFH v. 16.12.1986, VIII R 123/86, BStBl II 1987, 248).

Tz. 6

Stand: 22. Auflage – ET: 10/2018

§ 126 Abs. 1 Nr. 3 AO: Dem Grundsatz der Gewährung des rechtlichen Gehörs (Art. 103 Abs. 1 GG) dient die Verpflichtung der Finanzbehörde gem. § 91 AO, dem Beteiligten vor Erlass eines Verwaltungsakts, der in seine Rechte eingreift, Gelegenheit zu geben, sich zu den für die Entscheidung erheblichen Tatsachen zu äußern. Ausnahmen sind nur in den besonderen, in § 91 Abs. 2 und 3 AO aufgeführten Fällen zulässig.

Ist die hiernach erforderliche Anhörung eines Beteiligten unterblieben, so ist dies nach § 126 Abs. 1 Nr. 3 AO unbeachtlich, wenn das rechtliche Gehör nachträglich, jedoch innerhalb der zeitlichen Grenzen des § 126 Abs. 2 AO gewährt wird. Die auf der fehlenden Anhörung beruhende Versäumung einer Rechtsbehelfsfrist gilt i. S. der Vorschriften über die Wiedereinsetzung in den vorigen Stand (§ 110 AO) als nicht verschuldet (§ 126 Abs. 3). Auch eine unterlassene Schlussbesprechung nach einer Außenprüfung (§ 201 AO) kann durch die Gewährung rechtlichen Gehörs geheilt werden (s. BFH v. 15.12.1997, X B 182/96, BFH/NV 1998, 811).

Tz. 7

Stand: 22. Auflage – ET: 10/2018

§ 126 Abs. 1 Nr. 4 AO: § 125 Abs. 3 Nr. 3 AO stellt fest, dass ein Verwaltungsakt nicht schon deshalb nichtig ist, weil ein durch Rechtsvorschrift zur Mitwirkung berufener Ausschuss den für den Erlass des Verwaltungsakts vorgeschriebenen Beschluss nicht gefasst hat oder nicht beschlussfähig war. § 126 Abs. 1 Nr. 4 AO ergänzt diese Vorschrift dahingehend, dass ein solcher Verstoß unbeachtlich ist, wenn der Ausschussbeschluss nachträglich gefasst wird. Für die Nachholung gelten auch hier die zeitlichen Grenzen des § 126 Abs. 2 AO. Im Übrigen s. § 125 AO Rz. 17.