Schwarz/Pahlke/Keß, AO § 366 Form, Inhalt und Erteilung ... / 4 Rechtsfolgen der Einspruchsentscheidung

Rz. 63

Die Einspruchsentscheidung wird nach § 365 Abs. 1 AO i. V. m. § 124 AO mit ihrer Bekanntgabe wirksam. Mit dieser Bekanntgabe ist das Einspruchsverfahren beendet^[1] und das nach § 44 FGO für die Klage erforderliche Vorverfahren abgeschlossen. Vorbehaltlich der anderen Zulässigkeitsvoraussetzung ist dadurch der Weg für eine Anfechtungs- oder Verpflichtungsklage offen. Dies gilt auch im Falle einer misslungenen Bekanntgabe.^[2] Die Klagefrist des § 47 Abs. 1 FGO beginnt aber erst dann, wenn die Einspruchsentscheidung vollständig bekannt gegeben wurde.^[3]

Rz. 64

Ein erneuter Einspruch gegen die Einspruchsentscheidung ist nach § 348 Nr. 1 AO nicht statthaft. Wenn ein Steuerbescheid Gegenstand des Einspruchsverfahrens gewesen ist, kann eine inhaltliche Änderung der Einspruchsentscheidung statt einer Klage durch einen innerhalb der Klagefrist gestellten Antrag auf schlichte Änderung nach § 172 Abs. 1 S. 3 AO erreicht werden. Der Antrag hindert nicht den Eintritt der Bestandskraft des Steuerbescheids in Gestalt der Einspruchsentscheidung. Er ermöglicht nur die punktuelle Änderung des Steuerbescheids, soweit der Antrag reicht.^[4]

Rz. 65

Die ordnungsgemäße Bekanntgabe der Einspruchsentscheidung bewirkt eine Heilung von Bekanntgabemängeln des mit dem Einspruch angefochtenen Verwaltungsakts.^[5]

Dies gilt aber nur im Falle einer Zurückweisung eines Einspruchs als ganz oder teilweise unbegründet, denn hierdurch wird der ursprünglich unwirksame Verwaltungsakt, gegen den er eingelegt wurde, inhaltlich bestätigt. Gegenstand einer evtl. Klage ist nach § 44 Abs. 2 FGO der ursprüngliche Verwaltungsakt in der Gestalt, die er durch die Einspruchsentscheidung erhalten hat.^[6]

Soweit der Einspruch mit der Einspruchsentscheidung dagegen als unzulässig verworfen wird, fehlt jegliche inhaltliche Bezugnahme auf die nicht wirksam gewordene Steuerfestsetzung, ggf. deren inhaltliche Wiederholung oder deren Aufnahme im Wege einer Berichtigungsveranlagung.^[7] Eine Heilung der fehlerhaften Bekanntgabe des angefochtenen Bescheids findet nicht statt.

Rz. 66

Ein infolge inhaltlicher Unbestimmtheit nichtiger Verwaltungsakt wird nicht durch den Erlass der Einspruchsentscheidung erstmalig wirksam erlassen und seine Nichtigkeit dadurch nicht geheilt.^[8]

[1] BFH v. 16.9.1986, IX R 61/81, BStBl II 1987, 435; BFH v. 18.4.2007, XI R 47/05, BStBl II 2007, 736.

[2] BFH v. 6.12.1995, I R 111/94, BFH/NV 1996, 554.

[3] BFH v. 25.7.2007, III R 15/07, BFHE 218, 31, BStBl II 2008, 94.

[4] S. zu Einzelheiten Frotscher, in Schwarz/Pahlke/Keß, AO/FGO, § 172 AO Rz. 37ff. und 101ff.

[5] BFH v. 16.5.1990, X R 147/87, BStBl II 1990, 942 m. w. N.; BFH v. 18.12.1991, XI R 42, 43/88, BStBl II 1992, 585; BFH v. 12.11.1992, XI B 69/92, BStBl II 1993, 263.

[6] BFH v. 5.12.1990, II R 109/86, BStBl II 1991, 181.

[7] BFH v. 25.1.1994, VIII R 45/92, BStBl II 1994, 603.

[8] BFH v. 17.3.1970, II 65/63, BStBl II 1970, 598; BFH v. 26.3.1991, VIII R 210/85, BFH/NV 1992, 73.