Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 7 A ... / III. Die Absetzungen nach § 7 Abs 1 S 1–5 EStG

A. Die Absetzungsobjekte

1. Allgemeines

Rn. 34

Stand: EL 154 – ET: 11/2021

Die Absetzungen sind bei "WG" vorzunehmen (§ 7 Abs 1 S 1 EStG), nur sie sind Abschreibungsobjekte, nicht die Geldbeträge, die zur Anschaffung/Herstellung derselben aufgewendet wurden. Dies gilt

• bei Bilanzierern,
• bei §-4-Abs-3-EStG-Rechnern und
• bei den Überschusseinkünften,

um die Einkunftsarten gleich zu behandeln.

2. Wirtschaftsgut

a) Der Begriff des WG

Rn. 35

Stand: EL 154 – ET: 11/2021

Der steuerliche Begriff der "Wirtschaftsgut" entspricht grds dem handelsrechtlichen "Vermögensgegenstand" (BFH BStBl II 2011, 696; vgl § 240 Abs 1 HGB; hM, zB Schubert/Waubke in Beck'scher Bilanzkommentar, 12. Aufl 2020, § 247 HGB Rz 12; Schnitter in Frotscher/Geurts, § 7 EStG Rz 248). WG sind Sachen, Rechte oder tatsächliche Zustände, konkrete Möglichkeiten oder Vorteile für den Betrieb, deren Erlangung der Kfm sich etwas kosten lässt, die einer besonderen Bewertung zugänglich sind, idR eine Nutzung für mehrere Wj erbringen und zumindest mit dem Betrieb übertragen werden können (BFH BStBl II 1997, 808; 2000, 632; 2011, 875; BFH/NV 2003, 21; H 4.2 Abs 1 EStH 2020"WG"; zum Begriff des WG s §§ 4, 5 Rn 599ff (Hoffmann)). Ähnlich formuliert BFH BStBl II 2011, 696 unter Hinweis auf GrS BFH BStBl II 2000, 632: "jeder greifbare betriebliche Vorteil, für den der Erwerber eines Betriebs etwas aufwenden würde. Es muss sich um einen Gegenstand handeln, der nach der Verkehrsanschauung einer besonderen Bewertung zugänglich ist. Das WG muss in einem eigenen, selbstständigen Nutzungs- und Funktionszusammenhang stehen und entsprechend in Erscheinung treten".

Rn. 36

Stand: EL 154 – ET: 11/2021

Wenn die Absetzungen "bei WG" erfolgen müssen, dann sind damit die in der Bilanz zu aktivierenden WG gemeint, nicht aber Gegenstände der Außenwelt oder Rechtsobjekte. Gegenstände der Außenwelt oder Rechtsobjekte haben als solche keinen Wert. Sie können weder an- noch abgesetzt werden. Für sie werden keine AK/HK aufgewendet. Vielmehr geht es, wenn bilanzrechtlich von Gegenständen der Außenwelt, von "Sachen" iSd § 90 BGB die Rede ist, immer um die rechtlichen oder tatsächlichen Einwirkungs-, Nutzungs- oder Verfügungsmöglichkeiten, die auf diese Gegenstände bestehen und die sie erst mit dem Vermögen verbinden. Nur diese Einwirkungs-, Nutzungs- oder Verfügungsmöglichkeiten begründen den Begriff des WG. Nur sie haben einen Wert, und nur auf sie werden AK/HK aufgewendet.

Rn. 37

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Im täglichen Sprachgebrauch wird nicht immer präzise unterschieden. Hier ist von Sachen die Rede, wenn das Eigentum an der Sache bezeichnet werden soll. Absetzungen werden auf "Gebäude" (§ 7 Abs 4 S 1 EStG) zugelassen, aber tatsächlich ist die Rechtsmacht des Berechtigten (zB ein Nießbrauchsrecht, BFH BStBl II 1983, 739) daran das Absetzungsobjekt. Die praktische Bedeutung dieser Unterscheidung ist jedoch nahezu bedeutungslos.

Rn. 38

Stand: EL 154 – ET: 11/2021

Die Rechtsmacht kann zustehen:

• einer Person allein
• mehreren Personen gemeinsam (hier ist bei jedem StPfl sein Miteigentumsanteil ein selbstständiges WG (GrS BFH BStBl II 1995, 281).

b) Einkünfteerzielungsfunktion

Rn. 39

Stand: EL 154 – ET: 11/2021

Das WG muss der Einkünfteerzielung (dazu s § 2 Rn 68ff (Handzik)) dienen. Nur solche WG sind abschreibungsfähig. Dies folgt:

• schon allg aus § 2 Abs 1 S 1 EStG: "erzielt"
• auch speziell aus § 7 Abs 1 S 1 EStG: "zur Erzielung von Einkünften".

3. Der Firmenwert/Geschäftswert

Rn. 40

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Seit dem BiRiLiG (v 19.12.1985, BGBl I 1985, 2355) ist aufgrund § 7 Abs 1 S 3 EStG auch der entgeltlich erworbene Geschäfts- oder Firmenwert WG (BFH BStBl II 2011, 875) AfA-Objekt (s Rn 89ff). § 246 Abs 1 S 4 HGB ("gilt als zeitlich begrenzt nutzbarer Vermögensgegenstand") stellt klar, dass es sich handelsrechtlich dabei um einen Vermögensgegenstand (s Rn 35) handelt (glA Schmidt/Ries in Beck'scher Bilanzkommentar, 12. Aufl 2020, § 246 HGB Rz 82). Zur handelsrechtlichen Seite s Küting, DStR 2010, 1855.

4. Zuzurechnende WG

a) Allgemeines

Rn. 41

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Jeder StPfl kann nur die ihm zuzurechnenden WG abschreiben. Dies bestimmt § 7 EStG zwar nicht ausdrücklich (§ 7 Abs 1 S 1 EStG: "deren Verwendung oder Nutzung durch den StPfl"). Für den Bereich des BV-Vergleichs ist es aber selbstverständlich, da das BV nur die dem Betriebsinhaber zuzurechnenden WG erfasst. Dasselbe muss für das PV gelten. Dies bedeutet: Abschreiben kann nur der, der "den Wertverzehr des zur Erzielung der Einkünfte eingesetzten Gegenstandes wirtschaftlich trägt" (BFH BStBl II 1978, 674).

Rn. 42

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Nach st Rspr des BFH (zB BFH BStBl II 2008, 480, ähnlich BFH BStBl II 2017, 343; 2017, 694; s auch Schnitter in Frotscher/Geurts, § 7 EStG Rz 75) bedeutet dies: AfA-befugt ist grds derjenige, der den Tatbestand der Einkunftserzielung verwirklicht und die AK/HK getragen hat. Daraus folgt:

• Es ist nicht erforderlich (wohl aber idR gegeben), dass er zivilrechtlicher oder wirtschaftlicher Eigentümer ist (BFH BStBl II 1985, 453; 1990, 888; 1992, 767; 1998, 431; 2010, 670 mit Anm Kanzler, FR 2010, 662; BFH BFH/NV 1995, 771). Im Zweifel entscheidet der wirtschaftliche Eigentümer, we...