..., für die unbeschränkt Steuerpflichtige, die im Sinne des § 7 Abs. 2 an der Gesellschaft beteiligt sind, ...
Rz. 443
[Autor/Stand] Beschränkung auf unbeschränkt Steuerpflichtige. Anders als das BMF-Schreiben vom 8.1.2007[2], welches den Gegenbeweis für den "Steuerpflichtigen" eröffnet, muss der Nachweis nach § 8 Abs. 2 Satz 1 durch den "unbeschränkt Steuerpflichtige[n]" erbracht werden. In der Sache ergibt sich jedoch kein Unterschied, weil § 7 Abs. 1 die Rechtsfolgen ebenfalls nur beim unbeschränkt Steuerpflichtigen bewirkt. Auf die dort verwandte Begrifflichkeit kann daher verwiesen werden.[3] Beschränkt Steuerpflichtige werden nicht von § 7 Abs. 1 erfasst.
Rz. 444
[Autor/Stand] Anwendung im Rahmen von § 5. Durch die Bezugnahme von § 8 Abs. 2 Satz 1 auf unbeschränkt Steuerpflichtige sind zwar erweitert beschränkt Steuerpflichtige iS des § 2 von der Gegenbeweismöglichkeit an sich ausgenommen. Bei diesen Personen kommt aber ohnehin nur eine eigenständige Zurechnung unter den Voraussetzungen von § 5 in Betracht. § 5 Abs. 1 fingiert dabei für Zwecke der Anwendung von §§ 7, 8 und 14 die unbeschränkte Steuerpflicht der Person iS des § 2, so dass im Rahmen der Anwendung von § 5 auch § 8 Abs. 2 zu prüfen ist. Dies kann merkwürdig erscheinen, wenn die Person iS des § 2 zB in demselben Staat wie die betreffende ausländische Gesellschaft ansässig ist, weil dann kein grenzüberschreitender Niederlassungsvorgang gegeben ist. Ähnliches gilt, wenn die Person iS des § 2 in einem EG/EWR-Drittstaat ansässig ist (und die Kapitalverkehrsfreiheit nicht anwendbar sein sollte[5]), weil dann eine von Art. 43 EG nicht erfasste Niederlassung eines Drittstaatsangehörigen innerhalb der EG vorläge. Allerdings muss sich das Gesetz an der von ihm selbst gewählten Fiktion festhalten lassen. Der Umstand, dass der Gesetzgeber für die ähnliche Fiktion des § 20 Abs. 2 die Nichtanwendung von § 8 Abs. 2 ausdrücklich bestimmt hat, deutet im Übrigen darauf hin, dass im Rahmen der Fiktion des § 5 die Anwendung von § 8 Abs. 2 gewollt ist.
Rz. 445
[Autor/Stand] Anwendung im Rahmen von § 14. KÖHLER/HAUN diskutieren die Frage, ob mit Blick auf den Wortlaut von § 8 Abs. 2 Satz 1 auch der Gegenbeweis erbracht werden kann, wenn die fraglichen Einkünfte von einer der ausländischen Gesellschaft nachgeschalteten EG-/EWR-Gesellschaft[7] erzielt werden.[8] Die Frage muss man ungeachtet der von KÖHLER/HAUN vorgebrachten EG-rechtlichen Aspekte schon deshalb bejahen, weil § 14 Abs. 1 "die Anwendung der §§ 7 bis 12 [für] die Einkünfte der Untergesellschaft" anordnet.[9] Insoweit ist auch § 8 Abs. 2 inkorporiert. Hinzu kommt, dass die Zurechnung nach § 14 zwar in der Beteiligungskette erfolgt (Zurechnungsadressat ist die Obergesellschaft), aber Adressat des Zurechnungsbescheides und Steuerpflichtiger (der zugerechneten und damit den Hinzurechnungsbetrag erhöhenden) Zwischeneinkünfte der unbeschränkt Steuerpflichtige bleibt. Im Ergebnis kann also der unbeschränkt Steuerpflichtige für die von einer EG-EWR-Untergesellschaft erzielten Einkünfte gemäß § 14 Abs. 1 iVm. § 8 Abs. 2 Satz 1 den Gegenbeweis führen. Ob die Obergesellschaft ihrerseits in einem EG-/EWR-Staat ansässig ist, dürfte aufgrund des Zusammenwirkens von § 14 Abs. 1 und § 8 Abs. 2 Satz 1 unbeachtlich sein. Insbesondere schließt § 8 Abs. 2 Satz 3 lediglich die Anwendung des Gegenbeweises für Einkünfte aus, die einer EG-/EWR-Gesellschaft von einer Nicht-EG-/EWR-Gesellschaft zugerechnet werden.[10]
Rz. 446
[Autor/Stand] Anwendung im Rahmen von § 20 Abs. 2. Durch entsprechende Ergänzung von § 20 Abs. 2 hat der Gesetzgeber sichergestellt, dass § 8 Abs. 2 nicht im Rahmen der Fiktion des § 20 Abs. 2 anzuwenden ist.[12] Für Veranlagungs- und Erhebungszeiträume vor dem 31.12.2007 dürfte der ungeschriebene Gegenbeweis indes in § 20 Abs. 2 hineinwirken.[13]
Rz. 447
[Autor/Stand] Praktische Probleme bei mehreren Steuerpflichtigen. Das Gesetz verlangt, dass die an der Gesellschaft beteiligten Steuerpflichtigen den Nachweis zu erbringen haben. Es stellt sich die Frage, wie zu verfahren ist, wenn mehrere Steuerpflichtige an der Gesellschaft beteiligt sind (und kein gemeinsamer Empfangsbevollmächtigter bestellt wurde), aber nur einige der Steuerpflichtigen den Nachweis erbringen (bzw. erbringen können). Die Frage geht dahin, ob man den anderen Steuerpflichtigen den von einem Steuerpflichtigen erbrachten Nachweis zurechnen kann. Dies wird man schon vor dem EG-rechtlichen Hintergrund von § 8 Abs. 2 bejahen müssen. Denn steht fest, dass die betreffenden Einkünfte das Ergebnis einer tatsächlichen wirtschaftlichen Tätigkeit sind, dann liegt insoweit keine bloße künstliche Konstruktion vor und es besteht kein Bedürfnis für eine Hinzurechnungsbesteuerung. Mehr noch, es würde erheblichen EG-rechtlichen Bedenken begegnen, wenn einem Steuerpflichtigen, der zB aufgrund seiner geringen Beteiligungsquote nicht den Nachweis erbringen kann, Einkünfte hinzugerechnet werden, obwohl ein anderer Steuerpflichtiger den entsprechenden Nachweis ...
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