Flick/Wassermeyer/Baumhoff/Schönfeld, Außensteuerrecht, ... / 2. Implementierung des § 1

Rz. 4

^{[Autor/Stand]} Leitsätze der Bundesregierung v. 17.12.1970. Die sog. Leitsätze der Bundesregierung v. 17.12.1970^[2] bezogen sich nur auf Einkünfte von inländischen Unternehmungen, d.h. auf Gewinne aus Gewerbebetrieb, nicht aber z.B. auf Einkünfte aus selbständiger Arbeit, aus Kapitalvermögen oder aus Vermietung und Verpachtung. Dennoch ist in den Leitsätzen von "Einkünften" statt von "Gewinn" die Rede, was zutreffend erscheint, wenn man an beschränkt steuerpflichtige Gewerbetreibende denkt, die inländische Einkünfte erzielen. Außerdem verwendeten die Leitsätze den Begriff des "wirtschaftlich nahe stehenden Steuerausländers", ohne denselben näher zu definieren. Schließlich war schlicht von "Einkünften aus Geschäften mit wirtschaftlich nahestehenden Steuerausländern" die Rede. Diese Formulierung wurde in den späteren Gesetzesentwürfen erheblich verfeinert. Demgegenüber ergibt sich schon aus den Leitsätzen der Charakter des § 1 als Einkünftekorrekturvorschrift.

Rz. 5

^{[Autor/Stand]} Der erste Referentenentwurf v. 23.12.1970. Der erste Referentenentwurf (1. RefE) v. 23.12.1970 weicht von der späteren Gesetzesfassung insoweit ab, als der Eingangssatz nur lautete: "Werden Einkünfte eines Steuerpflichtigen dadurch gemindert". Die Hinweise auf die Geschäftsbeziehungen und die nahestehenden Personen waren damals in den Instrumentalsatz verbannt. Der Begriff der nahestehenden Person wurde dadurch eingeschränkt, dass das Nahestehen ein persönliches oder ein wirtschaftliches sein sollte. In § 1 Abs. 2 1. RefE wurde dagegen nur das wirtschaftliche Nahestehen einer Person definiert. Diese Einschränkung wurde noch im Gesetzgebungsverfahren wieder aufgegeben. Der 1. RefE forderte ferner die Vereinbarung von Bedingungen "zwischen dem Inland und dem Ausland", was sprachlich als verunglückt bezeichnet werden muss. Der "Dealing-at-arm's-length-Grundsatz" sollte sich an den Bedingungen orientieren, die "üblicherweise" bei Geschäften gleicher oder ähnlicher Art zwischen voneinander unabhängigen Dritten vereinbart werden. Diese Formulierung ist deshalb bedenklich, weil sie voraussetzt, dass es eine Mindestzahl fremder Dritter gibt, die vergleichbare Verträge abgeschlossen haben. Die vereinbarten Bedingungen können jedoch ihrer Art bzw. ihrem Gegenstand nach einzigartig sein. Deshalb wurde in der abschließenden Gesetzesfassung richtigerweise eine andere Formulierung gewählt. Schon der 1. RefE enthielt die Subsidiaritätsklausel "unbeschadet anderer Vorschriften". Auch definierte § 1 Abs. 2 1. RefE das (wirtschaftliche) Nahestehen von Personen in den Alternativen, die sich noch heute im Gesetz wiederfinden, selbst wenn die Gesetzesformulierung heute erheblich verfeinert und zugleich umfassender ist. Hinzuweisen ist darauf, dass alle RefE die Definition des § 1 Abs. 2 1. RefE noch als eine beispielhafte verstanden, was die Verwendung des Worts "insbesondere" verdeutlicht. In § 1 Abs. 2 Nr. 1 1. RefE wurde die wesentliche Beteiligung als eine solche von "mehr als einem Viertel" definiert. Nach § 1 Abs. 2 Nr. 3 1. RefE mussten die Personen, um einander nahezustehen, "wesentliche gemeinsame wirtschaftliche Interessen" haben. In § 1 Abs. 3 1. RefE wurde nur allgemein von einer Schätzung gesprochen. Außerdem war als Mindestschätzungsmaßstab nur die "übliche Kapitalverzinsung" vorgesehen.

Rz. 6

^{[Autor/Stand]} Der zweite Referentenentwurf von Mitte März 1971. Der zweite Referentenentwurf (2. RefE) von Mitte März 1971 enthält die nahestehende Person ohne jeden einschränkenden Zusatz (vgl. Rz. 5). Aus den "Geschäftsbeziehungen zwischen dem Inland und dem Ausland" wurden nunmehr solche "zwischen dem Geltungsbereich dieses Gesetzes und dem Ausland", was sprachlich ebenso verunglückt war wie die Formulierung des 1. RefE. Schon der 2. RefE erwähnt nicht mehr die "üblicherweise zwischen voneinander unabhängigen Dritten vereinbarten Bedingungen". Der Vergleich ist nunmehr mit den Bedingungen vorzunehmen, die voneinander unabhängige Dritte unter gleichen oder ähnlichen Verhältnissen vereinbart hätten. In § 1 Abs. 2 2. RefE wurde das Nahestehen und nicht mehr das wirtschaftliche Nahestehen einer Person in drei Alternativen beispielhaft (vgl. "insbesondere") geregelt. In der ersten Alternative (§ 1 Abs. 2 Nr. 1 2. RefE) wurde die wesentliche Beteiligung abweichend vom 1. RefE als eine solche in Höhe von "mindestens zu einem Viertel" definiert. Aus "dieselben dritten Personen" wurde in der zweiten Alternative (§ 1 Abs. 2 Nr. 2 2. RefE) "eine dritte Person". Aus "wesentliche gemeinsame wirtschaftliche Interessen haben" wurde in der dritten Alternative (§ 1 Abs. 2 Nr. 3 2. RefE) "in wesentlichen wirtschaftlichen Interessen gemeinsam verbunden sind". Im Übrigen wurden alle drei Alternativen untereinander durch das Wort "oder" verbunden. In § 1 Abs. 3 2. RefE wird ausdrücklich auf eine Schätzung gem. § 217 AO (a.F.) Bezug genommen. Als Schätzungsmaßstab wurde die Verzinsung des im Unternehmen eingesetzten Kapitals genannt, "die nach Erfahrung und Üblichkeit unter...