Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 9.4.2.4 Verteilung der Wertaufstockung

Tz. 223

Stand: EL 100 – ET: 10/2020

Da der durch einen nachträglichen Einbringungsgewinn ausgelöste Erhöhungsbetrag iSd § 23 Abs 2 S 1 UmwStG dem Grunde nach eine Höherbewertung des eingebrachten BV ("Zwischenwertansatz") auf der Ebene der Übernehmerin quasi nachholt, müssen uE hinsichtlich der WG bezogenen Aufteilung des Erhöhungsbetrags (s Tz 130) die gleichen Grundsätze wie bei einem originären Zwischenwertansatz iRd Einbringung gelten (glA s Ritzer, in R/H/vL, 3. Aufl, § 23 UmwStG Rn 160; s Bilitewski, in H/M/B, 5. Aufl, § 23 UmwStG Rn 97; s Schmitt, in S/H/S, 8. Aufl, § 23 UmwStG Rn 47; s Nitzschke, in Blümich, § 23 UmwStG 2006 Rn 84). Es kann also keine selektive Verteilung stattfinden, sondern eine gleichmäßige und verhältnismäßige Aufstockung aller WG (dazu s § 20 UmwStG Tz 206 f).

Fraglich ist, welche stillen Reserven der WG den Aufteilungsmaßstab bestimmen; sind es die stillen Reserven der WG im Zeitpunkt der Einbringung oder in einem späteren Wj bei Ansatz des Erhöhungsbetrags? Da bei der Aufteilung des Erhöhungsbetrags auch diejenigen WG berücksichtigt werden, die im Wj der Aufstockung schon nicht mehr zum BV gehören (sei es als Teilbetrag, der für eine Bw-Aufstockung einbezogen wird oder als Teilbetrag, der verlustig geht; s Tz 214 ff), kann der letztere Stichtag nicht maßgebend sein. Der Erhöhungsbetrag ist folglich so zu verteilen, wie die Wertverhältnisse des eingebrachten BV zum stlichen Einbringungszeitpunkt liegen (glA s Benz/Rosenberg, BB 2006, BB-Special 8, 51, 72; s Förster/Wendland, BB 2007, 631, 636; s Schmitt, in S/H/S, 8. Aufl, § 23 UmwStG Rn 47; s Ritzer, in R/H/vL, 3. Aufl, § 23 UmwStG Rn 164; ebenso Fin-Verw, s UmwSt-Erl 2011 Rn 23.08).

Nach der Aufstockung gem § 23 Abs 2 UmwStG gelten (wieder) die allg Grundsätze des § 6 EStG. Soweit also ein Aufstockungsbetrag einem im Wj der ("sperrfristschädlichen") Anteilsveräußerung schon nicht mehr zum BV gehörigen WG zugeordnet wird, ist der Aufstockungsbetrag sofort erfolgswirksam abzuschreiben (im Ergebnis so auch die Begr des Ges-Gebers, s BT-Drs 16/2710, 81 Einzelbegr zu § 23 Abs 2 UmwStG). Erfolgt bei einem WG, dessen Wert seit der Einbringung gesunken ist, aufgr der Verteilung des Erhöhungsbetrags eine Aufstockung in der Weise, dass der Tw am Bil-Stichtag überschritten wird, kann eine Tw-Abschr nach Maßgabe des § 6 Abs 1 EStG in Anspruch genommen werden (ebenso s Bilitewski, in H/M/B, 5. Aufl, § 23 UmwStG Rn 98; s Schmitt, in S/H/S, 8. Aufl, § 23 UmwStG Rn 48).