Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 1.2 Die Überleitung von der Eigenkapitalgliederung zum Körperschaftsteuer-Guthaben

Tz. 3

Stand: EL 70 – ET: 12/2010

Das, was § 36 KStG regelt, lässt sich unter der Überschrift "Bereinigung der EK-Gliederung" zusammenfassen. Bereits daraus ergibt sich, dass diese Vorschrift nur für diejenigen Kö usw von Bedeutung ist, die nach früherem Recht zur Gliederung ihres VEK verpflichtet waren (dazu s § 43 KStG 1999 Tz 1–5).

Der Übergang von der bisherigen EK-Gliederung zum KSt-Guthaben iSd § 37 KStG erfolgt in drei verfahrensrechtlich getrennten Schritten:

1. Schritt: Feststellung der Endbeträge der Teilbeträge des VEK nach § 47 Abs 1 S 1 Nr 1 KStG 1999

Bei dieser gesonderten Feststellung, die bei kj-gleichem Wj zum 31.12.2000 und bei abw Wj 2000/2001 zum Schluss des letzten vor dem 01.01.2002 endenden Wj erfolgt, werden die Teilbeträge des VEK noch auf der Grundlage des KStG 1999 ermittelt. Als Endbeträge dieses ersten Rechenschritts können sich noch bei allen Teilbeträgen des VEK Bestände ergeben, die nach den Regeln des KStG 1999 zu ermitteln sind. Diese Endbestände der Teilbeträge sind Ausgangspunkt für die Ermittlung eines modifizierten VEK nach § 36 Abs 7 KStG.

Tz. 4

Stand: EL 70 – ET: 12/2010

2. Schritt: Feststellung modifizierter Teilbeträge (§ 36 Abs 7 KStG)

In dem zweiten Rechenschritt, dessen Einzelheiten in den Abs 2–6 des § 36 KStG geregelt sind und dessen Endbeträge nach § 36 Abs 7 KStG gesondert festgestellt werden, erfolgt die vorhin erwähnte "Bereinigung der EK-Gliederung". Zwar ergeben sich am Ende dieses zweiten Rechenschritts immer noch Teilbeträge des VEK; es sind aber in aller Regel nicht mehr alle Teilbeträge besetzt. Wegen der Frage, welche Teilbeträge des VEK welche Endbestände ausweisen können (s Tz 47).

§ 36 KStG enthält detaillierte Regelungen zur "Bereinigung" der Teilbeträge des VEK:

•	Das EK 45 ist umzugliedern.
•	Die Teilbeträge EK 01 und EK 03 sind zusammenzufassen.
•	Negativbeträge bei einzelnen Teilbeträgen werden umgegliedert. Wegen der Einzelheiten s Tz 31 ff.

Tz. 4a

Stand: EL 70 – ET: 12/2010

Nach dem Wortlaut des § 36 Abs 1 KStG hat die Feststellung der nach § 36 KStG modifizierten Teilbeträge zum selben Stichtag wie die gesonderte Feststellung nach dem 1. Schritt zu erfolgen, dh bei kj-gleichem Wj zum 31.12.2000 und bei abw Wj 2000/2001 zum Schluss des letzten vor dem 01.01.2002 endenden Wj.

Die Fin-Verw nimmt diesen zweiten Rechenschritt vordruckmäßig noch nicht iRd KSt-Erklärungsvordrucke für 2000 vor, sondern erst iRd KSt-Vordrucke für 2001, in denen auch die Umrechnung in ein KSt-Guthaben erfolgt (bei kj-gleichem Wj: zum 31.12.2001). Um es nochmals deutlich zu machen: Die gesonderte Feststellung des modifizierten VEK erfolgt zum Stichtag 31.12.2000 (bzw zum Schluss des letzten vor dem 01.01.2002 endenden Wj); sie wird aber erst iRd Veranlagungsarbeiten für 2001 durchgeführt. Der Feststellungsbescheid gem § 47 Abs 1 S 1 Nr 1 KStG 1999 ist Grundlagenbescheid für den Feststellungsbescheid nach § 36 Abs 7 KStG nF (s Tz 4d).

Tz. 4b

Stand: EL 54 – ET: 07/2005

Die Verw-Auff hat den praktischen Vorteil, dass die St-Erklärungsformulare für 2000 die Rechtsänderungen infolge des StSenkG noch nicht nachvollziehen müssen. Ein weiterer Vorteil ist, dass zu diesem späteren Zeitpunkt der Feststellung die nach § 36 Abs 2 KStG nF vorzunehmenden nachträglichen Korrekturen des VEK (dazu s Tz 13–23) zahlenmäßig bekannt sein dürften.

Gleichwohl verstellt die Verw-Lösung uE den Blick auf die materiell-rechtlich einzig sinnvolle Lösung, bei der alle drei für den Systemwechsel erforderlichen Schritte zum gleichen Stichtag, nämlich zum 31.12.2000 (bzw zum Schluss des Wj 2000/2001) hätten erfolgen müssen (s Dötsch/Pung, DB 34/2000, Beil 10, 18). Dadurch, dass die Umrechnung des EK 40 in das während der inzwischen 18-jährigen Übergangszeit fortzuführende KSt-Guthaben nach § 37 Abs 1 KStG nF erst zum Stichtag 31.12.2001 (bzw zum Schluss des Wj 2001/2002) erfolgt, können Vorabausschüttungen auf den Gewinn des Wj 2001 (2001/2002) vor Ablauf dieses Wj, auf die bereits neues Recht anzuwenden ist, nicht zu einer KSt-Minderung führen (dazu im Einzelnen s Tz 4c).

Tz. 4c

Stand: EL 54 – ET: 07/2005

3. Schritt: Umrechnung des EK 40 lt Schlussfeststellung (2. Schritt) in ein KSt-Guthaben (§ 37 Abs 1 KStG nF)

Nach § 37 Abs 1 KStG nF wird auf den Schluss des Wj, das dem in § 36 Abs 1 KStG nF genannten Wj folgt, ein KSt-Guthaben dadurch ermittelt, dass ein (positiver) Endbestand beim EK 40 durch 6 dividiert wird. Das ist die eigentliche Überleitung vom bisherigen auf das künftige Recht.

UE birgt die Regelung des § 37 Abs 1 KStG nF einen Denkfehler des Gesetzgebers in sich. Zwar ist es für den Regelfall der oGA in 2001für 2000 nicht erforderlich, ein KSt-Guthaben bereits auf den 31.12.2000 zu ermitteln, weil diese GA noch nach den Regeln des Anrechnungsverfahrens abzuwickeln ist.

UE unzutreffend gelöst ist jedoch der Fall der Vorabausschüttung in 2001 bei kj-gleichem Wj, für die bereits das KStG nF anzuwenden ist. Weil nicht bereits auf den 31.12.2000 (bei abw Wj 2000/2001: zum Schluss des letzten vor dem 01.01.2002...