BFH Urteil vom 12.10.1977 - I R 226/75

Leitsatz (amtlich)

Das bloße Durchführen von Rohrleitungen der Pipeline eines Erdölunternehmens durch das Gebiet einer Gemeinde begründet keine mehrgemeindliche Betriebstätte.

Normenkette

GewStG § 30; StAnpG § 16; AO §§ 384, 387; AO 1977 § 189 S. 3; FGO § 60 Abs. 3

Tatbestand

Streitig ist, ob die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) an der Zerlegung des einheitlichen Gewerbesteuermeßbetrags 1967 für die beigeladene D-GmbH (GmbH) zu beteiligen ist.

Die GmbH betreibt in B ein petrochemisches Werk zur Verarbeitung von Rohöl und zur Herstellung von Azetylen und Äthylen. Daneben fallen leichtes Heizöl und Petrolkoks an. In der Gemeinde St entnimmt die GmbH das zu verarbeitende Rohöl aus der transalpinen Ölleitung Trient-Ingolstadt und befördert es mittels einer unterirdischen Leitung nach B. In St befinden sich ein Zwischentanklager und eine Pumpanlage. Von B zurück führt außerdem auf der gleichen Trasse über St eine Produktenölleitung der GmbH nach F. Außerdem unterhielt die GmbH im Streitjahr in vier weiteren beigeladenen Gemeinden Verkaufsbüros oder Verkaufsstellen. Die Rohölleitung und die Produktenleitung der GmbH führt u. a. durch das Gebiet der Klägerin, wo sich eine Handschieberstation und eine Rohrleitungsbrücke über den Inn befinden. Die Rohrleitungsbrücke wird durch einen Herrn B überwacht. Er ist vertraglich verpflichtet, die Rohrleitungsbrücke mindestens einmal täglich aus größtmöglicher Nähe mit Hilfe eines Fernglases zu inspizieren. Herr B erhält dafür jährlich eine Vergütung von 150 DM. Bei Verhinderung infolge Krankheit oder anderer schwerwiegender Gründe muß er u. a. , soweit möglich, dafür sorgen, daß seine Verpflichtung von einem Dritten erfüllt wird. Die Druck- und Mengenüberwachung der gesamten Leitungen geschieht durch Meßgeräte von B aus. Außerdem werden die Rohrleitungen durch Überwachungsflüge dreimal wöchentlich und durch Kontrollfahrten des Pipeline-Inspekteurs der GmbH mittels Kraftfahrzeug viermal wöchentlich inspiziert.

Der Beklagte und Revisionsbeklagte (FA) hat den für die GmbH festgesetzten einheitlichen Gewerbesteuermeßbetrag auf die beigeladenen Gemeinden nach dem Verhältnis der Arbeitslöhne zerlegt. Den von der Klägerin erhobenen Anspruch auf Beteiligung an der Zerlegung hat es zurückgewiesen. Im Laufe des Einspruchsverfahrens erließ das FA gemäß § 35 b GewStG am 24. April 1970 einen ändernden vorläufigen Gewerbesteuermeßbescheid. Den einheitlichen Gewerbesteuermeßbetrag hat es durch ändernden Zerlegungsbescheid vom 24. April 1970 ohne Beteiligung der Klägerin auf die beigeladenen Gemeinden zerlegt.

Die nach erfolglosem Einspruchsverfahren erhobene Klage hatte keinen Erfolg. Einen am 15. Dezember 1971 vom Prozeßbevollmächtigten der Klägerin gestellten Antrag auf Beiladung weiterer Gemeinden, durch deren Gebiet die Rohrleitungen führen, hat das FG nicht entsprochen, weil diese keinen Anteil an dem durch Bescheid vom 24. April 1970 vorläufig für die GmbH festgesetzten einheitlichen Gewerbesteuermeßbetrag erhalten könnten. Diese Gemeinden hätten auf die Zuteilung eines Anteils innerhalb eines Jahres nach Unanfechtbarkeit des vorläufigen Gewerbesteuermeßbescheids 1967 keinen Anspruch erhoben (§ 387 Abs. 3 Satz 4 AO). Die Jahresfrist sei am 27. Mai 1971 abgelaufen gewesen. In der Sache selbst führte das FG aus:

Die GmbH habe im Gebiet der Klägerin weder eine Betriebstätte unterhalten, noch habe sich die Betriebstätte der GmbH über das Gebiet der Klägerin erstreckt. Das bloße Vorhandensein von Anlagen oder Einrichtungen genüge nicht für die Annahme einer Betriebstätte, wenn sich dort keine Betriebshandlungen vollzögen, der Gewerbebetrieb dort also nicht umgehe. Das bloße Durchleiten von Öl mittels einer Rohrleitung sei keine dauernde betriebliche Tätigkeit i. S. des § 16 Abs. 1 StAnpG. Im Streitfall ändere an dieser Beurteilung auch die Handschieberstation nichts, weil in ihr nur im Katastrophenfall, also nicht dauernd eine betriebliche Tätigkeit entfaltet werde. Auch die Überwachungstätigkeiten durch Herrn B begründeten keine Betriebstätte. Er sei nicht Arbeitnehmer der GmbH, weil er in seinen zeitlichen Dispositionen frei sei, aber auch nicht ständiger Vertreter (§ 16 Abs. 2 Nr. 2 StAnpG), da ihm keine Geschäftseinrichtung zur Verfügung stehe. Ebensowenig könne die Überwachung der Pipeline aus der Luft oder mittels Kraftfahrzeug zur Annahme einer Betriebstätte führen, weil sie nicht in einer festen örtlichen Anlage oder Einrichtung auf dem Gebiet der Klägerin ausgeführt werde. Bestehe aber im Gebiet der Klägerin keine Betriebstätte, könne auch nicht von einer mehrgemeindlichen Betriebstätte gesprochen werden. Denn diese setze voraus, daß die Anlagen und Einrichtungen in der jeweiligen Gemeinde geeignet seien, auch für sich eine Betriebstätte zu bilden.

Mit ihrer Revision rügt die Klägerin unrichtige Anwendung des § 60 Abs. 3 FGO und der §§ 16 StAnpG und 30 GewStG. Das FG habe die mit Schriftsatz vom 15. Dezember 1971 beantragte notwendige Beiladung weiterer Gemeinden zu Unrecht abgelehnt. Dabei habe das FG die Bedeutung des § 387 Abs. 3 Satz 4 AO verkannt. Unanfechtbar i. S. dieser Vorschrift sei ein Gewerbesteuermeßbescheid noch nicht, wenn er nur vorläufig sei. Zum anderen sei durch das Rechtsbehelfsverfahren der Klägerin die gesamte Zerlegung des Jahres 1967 offengehalten; obsiege die Klägerin, so müsse eine neue Zerlegung stattfinden. Es sei nicht der Zweck des § 387 Abs. 3 Satz 1 AO, einzelne Beteiligte von einer neuen Zerlegung auszunehmen, sondern nach einer bestimmten Zeit eine neue Zerlegung überhaupt auszuschließen. - In sachlicher Hinsicht gehe das FG zu Unrecht davon aus, daß es für die Frage einer mehrgemeindlichen Betriebstätte darauf ankomme, ob in dem auf das Gebiet einer Gemeinde entfallenden Betriebsteil für sich allein die Voraussetzungen einer Betriebstätte erfüllt seien. - Die mehrgemeindliche Betriebstätte folge im Streitfall aus den Grundsätzen des Beschlusses des BFH vom 26. Oktober 1954 I B 186/53 U (BFHE 59, 421, BStBl III 1954, 372). Dort habe es sich um einen vergleichbaren Sachverhalt gehandelt.

Die Klägerin beantragt, das angefochtene Urteil und die Einspruchsentscheidung aufzuheben und das FA anzuweisen, die Gewerbesteuerzerlegung der GmbH für 1967 unter angemessener Berücksichtigung eines Gewerbesteuerzerlegungsanteils der Klägerin anderweitig vorzunehmen.

Das FA beantragt, die Revision zurückzuweisen.

Die beigeladenen Gemeinden haben keinen Antrag zur Sache gestellt.

Entscheidungsgründe

Die Revision ist nicht begründet.

1. Das FG war nicht verpflichtet, dem Antrag im Schriftsatz vom 15. Dezember 1971 zu entsprechen und weitere Gemeinden zum Verfahren beizuladen (§ 60 Abs. 3 FGO).

Im Zerlegungsverfahren sind diejenigen Beteiligten notwendig zum Verfahren beizuladen, die vom Klagebegehren berührt werden. Ihnen gegenüber kann die Entscheidung nur einheitlich ergehen (BFH-Urteile vom 24. Juni 1971 IV R 219/68, BFHE 102, 460, BStBl II 1971, 714; vom 10. Juli 1974 I R 54/72, BFHE 113, 123, BStBl II 1975, 42, und vom 15. Mai 1975 IV R 197/71, BFHE 116, 382, BStBl II 1975, 828). Eine Gemeinde ist nicht nur dann zum Verfahren notwendig beizuladen, wenn ihr in dem angefochtenen Zerlegungsbescheid ein Anteil am Steuermeßbetrag zugeteilt worden ist, sondern auch dann, wenn sie eine solche Zuteilung beansprucht hat (zum Begriff der Beteiligten im Zerlegungsverfahren siehe § 384 Nr. 2 AO; § 186 Nr. 2 Satz 1 AO 1977). Wie das FG zu Recht dargelegt hat, ist eine Gemeinde nicht notwendig beizuladen, wenn eine neue Zerlegung ohne ihre Beteiligung stattfindet. Dies ist der Fall, wenn ein Jahr verflossen ist, seitdem der Steuermeßbescheid unanfechtbar geworden ist (§ 387 Abs. 3 Satz 4 AO, § 189 Satz 3 AO 1977). Der Umstand, daß die angegriffene Zerlegung unrichtig sei und zu einer neuen Zerlegung Anlaß geben kann, führt zu keiner anderen Beurteilung. Denn nach dem eindeutigen Wortlaut des Gesetzes wird die Jahresfrist, deren Ablauf zum Ausschluß einer Gemeinde von der Zerlegung führt, nicht an die Unanfechtbarkeit des Zerlegungsbescheids, sondern an diejenige des Gewerbesteuermeßbescheides geknüpft. Etwas anderes gilt auch dann nicht, wenn der unanfechtbare Gewerbesteuermeßbescheid ein vorläufiger ist. Denn mit der Bekanntgabe eines berichtigenden vorläufigen oder eines endgültigen Gewerbesteuermeßbescheids wird eine neue Frist in Lauf gesetzt (BFH-Beschlüsse vom 13. Januar 1959 I B 7/58 U, BFHE 68, 273, BStBl III 1959, 106, und vom 7. März 1957 IV B 288/55 U, BFHE 64, 479, BStBl III 1957, 178).

2. Das FG hat auch zu Recht verneint, daß sich auf dem Gebiet der Klägerin Teile einer mehrgemeindlichen Betriebstätte der GmbH befinden.

Erstreckt sich eine Betriebstätte auf mehrere Gemeinden, so ist der einheitliche Steuermeßbetrag oder Zerlegungsanteil auf die Gemeinden zu zerlegen, auf die sich die Betriebstätte erstreckt (§ 30 GewStG). Welche Merkmale eine mehrgemeindliche Betriebstätte im einzelnen begründen, regelt das Gesetz nicht ausdrücklich. Nach den von der Rechtsprechung entwickelten Grundsätzen liegt eine mehrgemeindliche Betriebstätte dann vor, wenn in räumlicher, organisatorischer, technischer und wirtschaftlicher Hinsicht ein einheitliches Ganzes besteht (vgl. zuletzt BFH-Urteile vom 20. Februar 1974 I R 179/72, BFHE 112, 183, BStBl II 1974, 427, und I R 54/72).

a) Das FG ist zutreffend davon ausgegangen, daß die Voraussetzungen einer mehrgemeindlichen Betriebstätte nach § 30 GewStG nur erfüllt sind, wenn jedes der auf mehrere Gemeinden entfallenden Teile die Merkmale einer Betriebstätte nach § 16 StAnpG aufweist.

Der erkennende Senat hat für Kapitalgesellschaften früher eine andere Auffassung vertreten und eine mehrgemeindliche Betriebstätte auch dann bejaht, wenn sich in einer mit einer Betriebstätte räumlich verbundenen Gemeinde lediglich Betriebsvermögen der Kapitalgesellschaft befindet, das zur Zeit betrieblich nicht unmittelbar genutzt wird (BFH-Beschlüsse vom 18. April 1951 I B 34/50 U, BFHE 55, 322, BStBl III 1951, 124; vom 26. November 1957 I B 218/56 U, BFHE 66, 679, BStBl III 1958, 261). Diese Auffassung wurde auf die Erwägung gestützt, daß alle Wirtschaftsgüter einer Kapitalgesellschaft einen gewerblichen Betrieb bilden (§ 56 des Reichsbewertungsgesetzes, nunmehr § 97 BewG) und daß nach § 2 Abs. 2 Nr. 2 GewStG die Tätigkeit einer Kapitalgesellschaft stets und in vollem Umfang als Gewerbebetrieb gilt. Betriebsvermögen einer Kapitalgesellschaft müsse daher entweder selbst eine Betriebstätte nach § 16 StAnpG bilden oder Teil einer Betriebstätte sein.

Diese Überlegung ist insofern zutreffend, als Betriebsvermögen einer Kapitalgesellschaft bei irgendeiner Betriebstätte erfaßt werden muß. Dies ist aber auch dann sichergestellt, wenn man mit dem FG davon ausgeht, daß bei einer mehrgemeindlichen Betriebstätte die in jeder Gemeinde liegenden Teile die Voraussetzungen einer Betriebstätte nach § 16 StAnpG erfüllen müssen. Trifft dies für Betriebsvermögen einer Kapitalgesellschaft, das in einer Gemeinde belegen ist, nicht zu - sei es, daß es sich um zur Zeit nicht betrieblich genutzte Grundstücke oder stillgelegte Betriebsanlagen handelt -, so sind diese Betriebsvermögensteile der Betriebstätte des Unternehmens, bei mehreren Betriebstätten in der Regel seiner Hauptbetriebstätte zuzurechnen. Der Fall, daß die betrieblich nicht unmittelbar genutzten Vermögensteile bei keiner Betriebstätte erfaßt werden, kann somit nicht auftreten. Das zeigt sich insbesondere dann, wenn zwischen der Gemeinde, in der die Betriebstätte (Hauptbetriebstätte) liegt, und derjenigen, in der sich nicht betrieblich benutzte Teile des Betriebsvermögens befinden, eine räumliche Verbindung fehlt und deshalb eine mehrgemeindliche Betriebstätte in der Regel von vornherein nicht in Betracht kommt (vgl. BFH-Beschlüsse vom 30. August 1960 I B 148/59 U, BFHE 71, 585, BStBl III 1960, 468; vom 4. Dezember 1962 I B 14/62 U, BFHE 76, 428, BStBl III 1963, 156). Im Gegensatz zu der im Beschluß I B 14/62 U vertretenen Auffassung entfällt damit aber auch der Grund für die Annahme, Teile einer mehrgemeindlichen Betriebstätte müßten nicht die Merkmale des § 16 StAnpG erfüllen. Es ist nicht der Sinn des Zerlegungsverfahrens, eine Gemeinde in die Zerlegung einzubeziehen, in der eine dauernde gewerbliche Tätigkeit nicht ausgeübt wird, ein Gewerbebetrieb also nicht umgeht (vgl. z. B. auch Lenski-Steinberg, Kommentar zum Gewerbesteuergesetz, § 30 Anm. 2).

b) Der erkennende Senat hat in den Entscheidungen I R 179/72 und I R 54/72 dargelegt, daß unterirdische Rohrleitungen von Mineralölunternehmen geeignet sind, den räumlichen Zusammenhang zwischen mehreren Betriebsanlagen herzustellen, aus dem sich eine mehrgemeindliche Betriebstätte ergeben kann. Damit ist jedoch noch nicht entschieden, daß sich auch in Gemeinden, durch die Rohrleitungen lediglich hindurchgeführt werden, Teile der mehrgemeindlichen Betriebstätte befinden. Der erkennende Senat verneint diese Frage. Das bloße Durchführen von Rohrleitungen eines Ölunternehmens durch eine Gemeinde hat nur Transportfunktion und ist ebensowenig Ausübung eines stehenden Gewerbes, wie wenn ein Unternehmen, das der Versorgung mit Gas, Wasser, Elektrizität oder Wärme dient, lediglich durch einzelne Gemeinden Energie hindurchleitet, ohne sie dort auch abzugeben. In diesen Fällen hat schon das Preußische Oberverwaltungsgericht das Umgehen eines Gewerbebetriebs verneint (vgl. für Elektrizitätswerke Entscheidung des Preußischen Oberverwaltungsgerichts vom 8. April 1930 VIII G. St. 133/28, Reichs- und Preußisches Verwaltungsblatt 1930 S. 598; für Wasserwerke Entscheidung vom 8. April 1930 VIII G. St. 590/28, Reichs- und Preußisches Verwaltungsblatt 1930 S. 599). Das hat zur Regelung des § 16 Abs. 4 StAnpG geführt (vgl. BFH-Urteil vom 7. Juni 1966 I B 61/63, BFHE 86, 342, BStBl III 1966, 567). Im Streitfall ist § 16 Abs. 4 StAnpG zwar nicht unmittelbar anzuwenden. Der dieser Vorschrift zugrunde liegende, aus § 16 Abs. 1 StAnpG herzuleitende Gedanke muß jedoch unter Berücksichtigung der technischen und wirtschaftlichen Gegebenheiten, wie sie sich in der Ölwirtschaft im Laufe der Zeit herausgebildet haben, sinngemäß weiterentwickelt werden (vgl. nunmehr § 28 Abs. 2 Nr. 2 GewStG in der seit Inkrafttreten des Einführungsgesetzes zur Abgabenordnung 1977 geltenden Fassung; vgl. Art. 12 Nr. 9 b des Einführungsgesetzes zur Abgabenordnung 1977). Das bedeutet, daß auch die bloße gelegentliche Überwachung von Rohrleitungen, wie sie deren Vorhandensein notwendig erfordert und wie sie im Streitfall vom FG festgestellt worden ist, keine Ausübung eines Gewerbebetriebs darstellt (im Ergebnis ebenso Lenski-Steinberg, a. a. O., § 30 Anm. 3).

c) Dieser Beurteilung steht die BFH-Entscheidung I B 186/53 U, auf die sich die Klägerin zu ihren Gunsten beruft, nicht entgegen. In diesem Fall wurde ein Wasserkraftwerk mit einem Stauwerk durch einen Kanal verbunden. Der erkennende Senat hat die längs des Kanals liegenden Gemeinden in die mehrgemeindliche Betriebstätte einbezogen. Die Unterhaltung eines Kanals kann mit dem Durchführen von Rohrleitungen nicht verglichen werden.

Fundstellen

BStBl II 1978, 111

BFHE 1978, 500