Übersteigt das vom Arbeitnehmer zu zahlende Nutzungsentgelt den Wert der Privatnutzung, kann der übersteigende Betrag nicht mindernd abgesetzt werden.
Hintergrund: Nutzungsentgelt übersteigt geldwerten Vorteil
Der Arbeitgeber stellte dem Arbeitnehmer X einen Dienstwagen zur Verfügung, den X auch für Privatfahrten und für Fahrten zwischen Wohnung/Arbeitsstätte nutzen durfte. X hatte für den Dienstwagen an seinen Arbeitgeber ein monatliches Nutzungsentgelt von 502 EUR (= 6.033 EUR im Streitjahr 2007) zu leisten. Nach dem von X geführten Fahrtenbuch betrugen die Gesamtkosten des Fahrzeugs 12.623 EUR. Der Anteil der Privatfahrten sowie der Fahrten Wohnung/Arbeitsstätte betrug 35 %, somit 4.467 EUR. Streitig war, ob das von X gezahlte Nutzungsentgelt von 6.033 EUR, auch soweit es den geldwerten Vorteil (4.467 EUR) übersteigt, steuermindernd abgesetzt werden kann.
Das FA und das FG lehnten dies ab. Das FG entschied, das von X gezahlte Nutzungsentgelt mindere den Sachbezug auf 0 EUR. Der darüber hinausgehende Betrag wirke sich nicht steuermindernd aus.
Entscheidung: Kein negativer geldwerte Vorteil ...
Der BFH wies die Revision des X als unbegründet zurück. Das von X gezahlte Nutzungsentgelt (6.033 EUR) mindert den Wert des geldwerten Vorteils. Da das Nutzungsentgelt den Wert des geldwerten Vorteils (4.467 EUR) überstieg, ist der geldwerte Vorteil mit 0 EUR zu bewerten. Der Ansatz eines negativen geldwerten Vorteils (geldwerten Nachteils) ist nicht möglich. Da das Nutzungsentgelt den Wert des geldwerten Vorteils aus der Nutzungsüberlassung mindert, fehlt es insoweit an einer Bereicherung des Arbeitnehmers und somit an Arbeitslohn. Das Nutzungsentgelt mindert somit bereits auf der Einnahmeseite den Vorteil aus der Überlassung des Dienstwagens. Der steuerbare Vorteil des Arbeitnehmers besteht lediglich in der Differenz zwischen dem Wert der Nutzungsüberlassung und dem vom Arbeitnehmer zu zahlenden Nutzungsentgelt. Der geldwerte Vorteil wird dabei nur bis zu einem Betrag von 0 EUR gemindert. Zum einen handelt es sich nicht um negative Einnahmen, da das Nutzungsentgelt nicht gezahlt wird, um den geldwerten Vorteil rückgängig zu machen, sondern um den Vorteil überhaupt erst zu erlangen. Zum anderen fehlt es für die Annahme negativer Einnahmen auch an einem relevanten Veranlassungszusammenhang mit den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit. Denn die Zahlung dient, soweit sie das Nutzungsentgelt übersteigt, nicht der Erzielung von Einnahmen, sondern der Nutzung des Dienstwagens zu privaten Zwecken.
... und auch kein Werbungskostenabzug
Bei dem Nutzungsentgelt handelt es sich auch nicht um Werbungskosten. Das Nutzungsentgelt mindert auf der Einnahmeseite den geldwerten Vorteil. Es kann daher nicht nochmals als Werbungskosten bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit abgezogen werden. Soweit der BFH bisher (Urteile vom 18.10.2007 - VI R 57/06, BStBl 2009 II S. 199 und vom 18.10.2007 - VI R 59/06, BStBl 2009 II S. 200) Zahlungen des Arbeitnehmers für die Überlassung des Dienstwagens als Werbungskosten angesehen hat, hält er an dieser Rechtsprechung nicht fest. Der Werbungskostenabzug scheidet auch insoweit aus, als das Nutzungsentgelt den Wert des steuerbaren Vorteils übersteigt. Es liegt keine berufliche Veranlassung vor. Denn der Arbeitnehmer leistet das Nutzungsentgelt nicht, weil er mit dem Fahrzeug auch Dienstreisen unternimmt, sondern weil die Zahlung des Nutzungsentgelts Voraussetzung für die private Nutzung ist. Die berufliche Veranlassung kann nicht darauf gestützt werden, der Arbeitnehmer führe mit dem Dienstwagen auch beruflich veranlasste Fahrten durch, für die das Nutzungsentgelt anteilig ebenfalls aufgewendet werde. Denn der Arbeitnehmer entrichtet für die berufliche Nutzung kein Entgelt an den Arbeitgeber, da die Kosten für Dienstreisen vom Arbeitgeber und nicht vom Arbeitnehmer zu tragen sind. Dem Arbeitnehmer steht insoweit nach Tarifvertrag bzw. nach § 670 BGB ein Ersatzanspruch gegen den Arbeitgeber zu.
Hinweis: Kein Abzug von den Kfz-Gesamtkosten
Der BFH stellt klar, dass für die Ermittlung des Nutzungswerts die vom Arbeitnehmer gezahlte Nutzungsvergütung nicht von den dem Arbeitgeber insgesamt für das überlassene Kfz entstandenen Aufwendungen abzuziehen ist. Andernfalls würden nicht - wie § 8 Abs. 2 Satz 4 EStG vorsieht - die "gesamten Kfz-Aufwendungen" für die Ermittlung der auf die Privatfahrten entfallenden Kfz-Kosten angesetzt, sondern von vornherein nur der um das Nutzungsentgelt verminderte Teilbetrag dieser Aufwendungen.
BFH Urteil vom 30.11.2016 - VI R 49/14 (veröffentlicht am 15.02.2017)
Alle am 15.02.2017 veröffentlichten Entscheidungen im Überblick
AN zahlt 6.033 EUR für Benzin. Davon für Dienstfahrten 65 % = 3.921 EUR und für Privatfahrten 35 % =2.111 EUR.
Der geldwerte Vorteil beträgt 35 % von 12.623 EUR = 4.467 EUR. Dieser Vorteil mindert sich um die Kosten des darauf entfallenden Benzins, also um 2.111; geldwerter Vorteil somit 4.467 EUR ./. Privatbenzin 2.111 = 2.356 EUR.
Die restlichen Benzinkosten (6.033 EUR ./. 2.111 EUR = 3.921 EUR) sind Ausgaben für Dienstfahrten, die AN somit zunächst als WK geltend machen kann. Soweit sie ihm diese Kosten vom AG ersetzt werden, liegen Einnahmen vor, die den WK-Abzug im Ergebnis neutralisieren (WK-Ersatz) . Führt AN außerdem berufliche Fahrten durch, die vom AG nicht ausgeglichen werden, z.B. für eine private Fortbildung, erhöht dies einerseits den geldwerten Vorteil entsprechend und andererseits liegen voll abziehbare WK vor.