Das FG Berlin-Brandenburg entschied zu den Anforderungen an eine Rechnung i. S. des § 14c Abs. 1 UStG bei Wechsel des Eigentums an einer vom bisherigen Eigentümer teilweise unberechtigt unter Umsatzsteuerausweis vermieteten Immobilie.
Das FG Berlin-Brandenburg hat entschieden: Wird nach Erwerb einer vom Voreigentümer teilweise unberechtigt unter Umsatzsteuerausweis vermieteten Immobilie den Mietern der neue Vermieter mitgeteilt und gehen die Mieten nun auf dem Bankkonto des Erwerbers ein, muss sich der neue Eigentümer die nicht von ihm selbst abgeschlossenen, unberechtigt Umsatzsteuer ausweisenden Mietverträge zusammen mit seinen Kontoauszügen zurechnen lassen. In Folge schuldet er als "Aussteller" die zu hoch ausgewiesene Umsatzsteuer nach § 14c Abs. 1 UStG. Durch Bezeichnung des neuen Eigentümers als Zahlungsempfänger durch die Mieter stellt der jeweilige Zahlungsbeleg eine konkludente Änderung der Bezeichnung des Leistenden aus dem Mietvertrag dar.
Erwerb eines Bürogebäudes
Worum ging es in dem Fall? Die Klägerin erwarb ein vermietetes Bürogebäude. In den vom Voreigentümer abgeschlossenen von der Klägerin fortgeführten Mietverträgen mit einer Klinik und einer Physiopraxis findet sich der Zusatz "zzgl. 19 % Mehrwertsteuer" und ein ausgewiesener entsprechender Betrag. Die Klägerin behandelte die vereinnahmten Bruttomieten in ihrer Umsatzsteuererklärung 2013 als umsatzsteuerfrei. Bei der nach § 4 Nr. 12 Buchst. a UStG umsatzsteuerfreien Vermietung an die selbst umsatzsteuerfreie Umsätze ausführende Klinik und Physiopraxis war eine Option der Klägerin zur Steuerpflicht gemäß § 9 Abs. 2 UStG nicht möglich.
Folgen des Umsatzsteuerausweises in den Altmietverträgen
Nach Auffassung des Finanzamts wurde jedoch in den Altmietverträgen und in den neu abgeschlossenen Mietverträgen Umsatzsteuer gesondert ausgewiesen. Insoweit schulde die Klägerin die zu hoch ausgewiesene Umsatzsteuer gemäß § 14c Abs. 1 UStG. Dem widersprach die Klägerin, denn in den Zahlungen von den Mietern war der Leistungszeitraum nicht angegeben. Auch würden in den Mietverträgen einige nach § 14 Abs. 4 UStG notwendige Rechnungsangaben fehlen (Steuernummer des Vermieters, fortlaufende Rechnungsnummer, Nettoentgelt, Steuersatz). Eine Gefährdung des Umsatzsteueraufkommens im Sinne von § 14c UStG sei zudem ausgeschlossen, weil den betroffenen Mietern als medizinische Nutzer kein Vorsteuerabzug zustehe.
Zu hoch ausgewiesene Umsatzsteuer nach § 14c UStG
Nach Auffassung des FG schuldet die Klägerin vorliegend zurecht nach § 14c Abs. 1 UStG die zu hoch ausgewiesene Umsatzsteuer. Eine Option zur Steuerpflicht war nicht zulässig, weil die Mieter die Mieträume nicht ausschließlich für Umsätze verwendeten, die den Vorsteuerabzug nicht ausschließen (§ 9 Abs. 2 Satz 1 UStG). Im Streitfall waren die Umsätze der Klinik und Physiopraxis gemäß § 4 Nr. 14 UStG umsatzsteuerfrei. Nach § 14c Abs. 1 Satz 1 UStG schuldet ein Unternehmer, der – wie im Streitfall – in einer Rechnung für eine Leistung einen höheren Steuerbetrag ausweist als er nach dem Umsatzsteuergesetz schuldet, auch den Mehrbetrag.
Mietvertrag und Kontoauszüge als Rechnung
Bei Dauerschuldverhältnissen besteht eine Rechnung in der Regel aus dem Miet- oder Pachtvertrag und den monatlichen Kontoauszügen. Die Rechnungsbestandteile "Leistungsgegenstand, Leistender, Leistungsempfänger, monatliches Entgelt, Umsatzsteuerbetrag/Satz" ergeben sich meist aus dem Mietvertrag und der konkrete Leistungszeitraum aus dem jeweiligen Kontoauszug.
Umsatzsteuerlicher Rechnungsbegriff
Der Rechnungsbegriff nach § 14 Abs. 4 UStG und § 14c UStG ist unterschiedlich, denn eine Rechnung im Sinne von § 14c UStG ist ein Dokument, das wegen des Ausweises der Umsatzsteuer abstrakt die Gefahr begründet, vom Empfänger oder einem Dritten zur Inanspruchnahme des Vorsteuerabzugs verwendet zu werden. Beim Rechnungsbegriff des § 14c UStG müssen daher nicht alle Ordnungsmerkmale des Rechnungsbegriffs nach § 14 Abs. 4 UStG erfüllt sein. Insoweit reicht es aus, wenn – wie im Streitfall – die Mietverträge mit der Klinik und Physiopraxis den Rechnungsaussteller, den (vermeintlichen) Leistungsempfänger, eine Leistungsbeschreibung sowie das Entgelt und die gesondert ausgewiesene Umsatzsteuer ausweisen. Bei Mietzahlungen in der Höhe und zum Zeitpunkt der vertraglichen Fälligkeiten ohne ausdrückliche (andere) Zahlungsbestimmung ergibt sich der Zeitpunkt der Leistung (Miete) durch die Zuordnung der Zahlung zu der Periode, in der sie geleistet wird (Abschn. 14.5 Abs. 17 UStAE).
Eigentumswechsel und Altverträge
Der Erwerber tritt dabei an die Stelle des Vermieters und in die sich während der Dauer seines Eigentums aus dem Mietverhältnis ergebenden Rechte und Pflichten ein, wenn der vermietete Raum nach der Überlassung an den Mieter vom Vermieter an einen Dritten übertragen wird (§ 566 Abs. 1 BGB in Verbindung mit § 578 Abs. 1 BGB sowie § 578 Abs. 2 BGB). Die nicht von ihr selbst abgeschlossenen Mietverträge zusammen mit den weiteren Unterlagen (Kontoauszüge) führen dazu, dass sich die Klägerin eine Rechnung als Leistende im Sinne von § 14c Abs. 1 UStG zurechnen lassen muss. Da nach dem Eigentumswechsel die Mieten auf dem Bankkonto der Klägerin eingegangen sind, haben die Mieter von dem Vermieterwechsel erfahren. Hierdurch stellt der jeweilige Zahlungsbeleg gleichzeitig eine Änderung der Bezeichnung des Leistenden aus dem Mietvertrag und eine Änderung des Rechnungsausstellers dar.
In der Zusammenschau stehen damit mit den Mietverträgen und den mit den Zahlungsbelegen verbundenen Anpassungen den Mietern Dokumente mit Ausweis der Umsatzsteuer zur Verfügung, die abstrakt die Gefahr der Inanspruchnahme des Vorsteuerabzugs durch die Mieter begründen. Dabei kommt es nicht darauf an, dass die Mieter wegen ihrer ausschließlich umsatzsteuerfreien Umsätze die Vorsteuer nicht geltend machen können. Es kommt nur auf eine abstrakte Gefährdungslage an, die im Streitfall gegeben ist.
Revision wurde zugelassen
Bisher ist die Frage, welche Folgen die Übernahme von Mietverhältnissen durch neue Eigentümer durch den Erwerb von umsatzsteuerpflichtig vermieteten Grundstücken auf den Steuerausweis hat, höchstrichterlich nicht geklärt. Das FG hat deshalb die Revision beim BFH gegen das Urteil zugelassen.