Die Ehrenmitgliedschaft, die einem Vorstandsmitglied einer Bank nach Eintritt in den Ruhestand eingeräumt wird, führt zu Arbeitslohn, wenn damit die Arbeitsleistung entlohnt werden soll.
Hintergrund
V war Vorstandsvorsitzender der A-Bank. Diese war zunächst Minderheitsgesellschafterin und ab 2002 Alleingesellschafterin der X-GmbH, die Golfanlagen betreibt. Die A-Bank hatte 1995/1996 12 Firmenspielberechtigungen der X-GmbH für namentlich bezeichnete Führungskräfte erworben. Die Berechtigten konnten damit die Golfanlage des Golfclubs benutzen. Die Mitgliedsbeiträge für die firmenspielberechtigten Clubmitglieder wurden jährlich der A-Bank in Rechnung gestellt.
Die X-GmbH hatte 1996 beschlossen, den firmenspielberechtigten Vorstandsmitgliedern der A-Bank nach ihrem Ausscheiden aus dem Vorstand eine Ehrenmitgliedschaft zu gewähren. Dementsprechend wurde V in 2007 zum Ehrenmitglied ernannt. Er war damit lebenslang spielberechtigt und von den Jahresbeiträgen befreit.
Das FA erfasste für die Streitjahre 2007 bis 2010 geldwerte Vorteile aus der unentgeltlichen Spielberechtigung in Höhe von jährlich rund 2.000 bis 2.700 EUR. Auch das FG nahm einen geldwerten Vorteil aus dem früheren Dienstverhältnis an und wies die Klage ab.
Entscheidung
Der BFH betont zunächst den Grundsatz, dass Arbeitslohn nur dann vorliegt, wenn sich die Leistung des Arbeitgebers als Gegenleistung für die Zurverfügungstellung der individuellen Arbeitskraft darstellt. Die Zuwendung muss im Sinne eines finalen Zusammenhangs geleistet werden, um die Dienste des Arbeitnehmers zu entlohnen.
Ausnahmsweise kann auch die Zuwendung eines Dritten Arbeitslohn sein, wenn sie ein Entgelt für eine Leistung darstellt, die der Arbeitnehmer im Rahmen des Dienstverhältnisses für seinen Arbeitgeber erbringt. Die Zuwendung muss sich für den Arbeitnehmer als Frucht seiner Arbeit für den Arbeitgeber darstellen. Das FG hat dies für die Verleihung der Ehrenmitgliedschaft durch die X-GmbH fälschlich bejaht. Denn es hat - ohne das Entlohnungsgesichtspunkt zu prüfen - lediglich darauf abgestellt, dass die Ehrenmitgliedschaft nicht an den Leistungen des V für die X-GmbH, sondern an dessen Tätigkeit für die A-Bank angeknüpft ist. Das FG hat somit nicht beachtet, dass eine Vorteilszuwendung seitens eines Dritten nur dann erfasst wird, wenn dieser damit die Dienste des Arbeitnehmers für seinen Arbeitgeber entgelten will. Die bloße Zuwendung eines Dritten ohne Entgeltcharakter genügt nicht.
Das FG-Urteil wurde daher aufgehoben. Der BFH verwies die Sache an das FG zurück. Dieses hat weitere Feststellungen zu treffen:
- Keine Drittzuwendung, sondern eine Direktzuwendung der A-Bank, bei der die X-GmbH lediglich als "Zahlstelle" fungierte, läge vor, wenn die Bank die Ehrenmitgliedschaft bereits in 1995/1996 durch den Kauf der Firmenspielberechtigungen "miterworben" hätte.
- Ebenfalls eine Direktzuwendung wäre gegeben, wenn die X-GmbH die Ehrenmitgliedschaft aus im Gesellschaftsverhältnis zur A-Bank wurzelnden Gründen zugewandt hätte. Es läge dann einerseits eine vGA der X-GmbH gegenüber der A-Bank sowie andererseits eine als Arbeitslohn zu erfassende Zuwendung der A-Bank gegenüber V vor. Prüfungsmaßstab für eine vGA wäre, ob die X-GmbH auch dritten Personen, die nicht Gesellschafter waren, solche Ehrenmitgliedschaften eingeräumt hat oder hätte.
- Für den Fall einer echten Drittzuwendung wäre entsprechend zu klären, ob eigenwirtschaftliche Interessen der X-GmbH, z.B. die Vorstandskollegen wegen ihrer Kontakte an den Golfclub zu binden, ausschlaggebend waren.
- Sollte V die Ehrenmitgliedschaft nicht von der A-Bank, sondern von der X-GmbH mit dem Ziel zugewandt worden sein, ihn als "Multiplikator" zu Werbezwecken an sich zu binden, weist der BFH darauf hin, dass allein das "Stehenlassen" eines Vorteils (hier das Versprechen der Ehrenmitgliedschaft in 1996) keine Vorteilsgewährung ist.
Hinweis
Aus dem FG-Urteil ergibt sich, dass für die Zeit der aktiven Tätigkeit des V der Vorteil steuerlich erfasst wurde. Die Einräumung der kostenfreien Nutzung einer Golfanlage durch den Arbeitgeber ist ein Sachbezug, der aus der Sicht des Empfängers eine objektive Bereicherung darstellt.
Es bleibt noch zu erwähnen, dass in den Fällen, in denen Gegenstand der Sachzuwendung das Recht ist, eine Sach- oder Dienstleistung zu beziehen, der Vorteil nicht bereits mit der Einräumung des Rechts, sondern erst mit der Ausübung zugeflossen ist. Die gewissen herausragenden Persönlichkeiten häufig angedienten Ehrenmitgliedschaften sind daher steuerlich unbeachtlich, sofern die damit verbundenen Vorteile nicht in Anspruch genommen werden.
Urteil v. 17.7.2014, VI R 69/13, veröffentlicht am 8.10.2014
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